同期資料準備、自查和評估分析要點介紹

又到每年的同期資料準備季，多地稅務機關密集發(fā)布公告提示企業(yè)要嚴格按照《國家稅務總局關于完善關聯(lián)申報和同期資料管理有關事項的公告》（國家稅務總局公告2016年第42號）的要求準備2019年度同期資料和國別報告。本期文章就來說一說關于同期資料和國別報告準備中的一些重要的、基礎的知識和方法，這些重要知識點可能在正式文件中的表述并不直觀，往往較難正確把握，需要進行專門的解釋說明。

一、本地文檔和主體文檔有什么不同？

簡單回答：本地文檔是站在個別企業(yè)角度反映本企業(yè)跨境關聯(lián)交易的文檔報告，主體文檔是站在集團最終母公司的角度撰寫的反映集團整體跨境交易情況的文檔報告。視角不同、反映范圍不同，是這兩類報告的最大區(qū)別，通常只有最終母公司制作主體文檔，本地企業(yè)分別制作各自的本地文檔。具體關系可以參考下圖所示： 

二、主體文檔和國別報告有什么不同？

簡單回答：主體文檔是站在集團最終母公司的角度撰寫的反映集團整體跨境交易情況的文檔報告；國別報告也是站在集團最終母公司角度編寫的，但它是以固定表格形式進行報告的。視角相同、報告形式不同，是這兩類報告的最大區(qū)別，通常只有最終母公司是主體文檔、國別報告的編制單位。具體關系可以參考下圖所示：

三、怎樣簡單判斷是否需要報送同期資料、國別報告？

簡要判斷是否制作準備本地文檔參考下圖所示：

簡要判斷是否制作準備主體文檔參考下圖所示：

簡要判斷是否制作準備國別報告參考下圖所示：

四、同期資料的分析評估的目標是什么？

確定同期資料分析評估的合理預期目標，設置必要的分析評估標準，能夠為后續(xù)分析評估工作提供明確指引，能夠在實際審核過程中制定具有較強可操作性的分析評估指南，便于企業(yè)或稅務機關審核人員在同期資料分析評估過程中有章可尋、有的放矢，高質(zhì)量地完成同期資料分析評估工作。

具體來說，同期資料分析評估的目標是檢查企業(yè)準備的同期資料在報送形式上是否符合相關稅收政策文件的要求，在內(nèi)容上是否充分披露了企業(yè)的關聯(lián)交易狀況，最終需要結合多個資料判斷企業(yè)是否存在轉讓定價文檔方面的不足，和關聯(lián)交易安排的不足，或者避稅疑點。也就是說，可以把同期資料審核看作特別納稅調(diào)整調(diào)查的案源，最終要達到的分析評估目標有兩個：一是評估轉讓定價文檔情況和報告質(zhì)量（形式要求）；二是發(fā)現(xiàn)關聯(lián)交易安排方面的實質(zhì)性問題（實質(zhì)要求）。

五、同期資料的評估體系是什么？

在確定同期資料的分析評估目標之后，接下來的是圍繞該目標建立一個可以具體可執(zhí)行的分析評估框架，也就是建立一套完整可行的分析評估體系，這一體系包括把同期資料的兩大審核目標進行了層層分解，制定出若干具體分析評估方向和標準。這一分析評估體系的整體思路應是囊括形式審核、內(nèi)容分析、風險排序等內(nèi)容的體系化分析評估思路。在具體分析評估工作中，可以根據(jù)同期資料分析評估體系結合不同企業(yè)的特點制定針對具體審核對象的詳細審核計劃，從發(fā)現(xiàn)問題的角度出發(fā)，明確分析評估分析的方向，這就是整體分析評估框架的作用。下圖具體闡述了同期資料分析評估框架體系的構成情況。

圖 同期資料整體評估體系

在條件允許的情況下，可以設計采用標準化的計算機分析系統(tǒng)，通過人機結合的方式逐層篩選，這樣的優(yōu)勢在于通過長期積累數(shù)據(jù)建立分析對比的優(yōu)勢，可以對某些特定指標進行趨勢分析。

六、同期資料的審核步驟

有了同期資料的分析評估體系后，需要對該體系中的具體分析評估方向進行細化，建立每分步驟的具體審核方案，這里主要包括形式審核中的六個審核方向（見上圖），以及實質(zhì)風險審核中的財務數(shù)據(jù)分析、功能風險分析、價值創(chuàng)造分析三個審核方向。

第一步，對同期資料進行形式上的合規(guī)性審核。主要審核要點是分析企業(yè)報送的同期資料，是否符合基本內(nèi)容要求。根據(jù)國家稅務總局公告2016年第42號，同期資料在格式上應包括全球組織架構、集團業(yè)務情況、無形資產(chǎn)、財務稅務狀況、企業(yè)概況、關聯(lián)關系描述、關聯(lián)交易描述、可比性分析、轉讓定價方法選擇等方面。每個部分的描述，應涵蓋公告規(guī)定的基本內(nèi)容，例如，對組織結構的描述，就需要對企業(yè)各個職能部門的設置情況進行詳細說明，包括該部門負責的產(chǎn)品和服務的范圍，有的銷售運營部門負責對公司整體銷售戰(zhàn)略的制定、規(guī)劃，有的具體產(chǎn)品的營銷部門負責具體執(zhí)行這些整體營銷戰(zhàn)略目標。這這些部門人員的設置和分工都需要進行詳細的介紹；再比如，在財務資料部分，要對于企業(yè)主要的產(chǎn)品和服務類型的收入、成本和利潤情況進行拆分說明。如果同期資料形式上不能按照規(guī)定標準進行說明，有重大缺失，那么無論同期資料描述的結論如何，都不是按照要求準備的同期資料，都需要納稅人重新補充完善。

第二步，對同期資料進行實質(zhì)風險分析。這一步主要包括三個方面，一是對同期資料中的財務數(shù)據(jù)進行審核分析；二是對企業(yè)功能風險情況進行初步分析評估；三是對企業(yè)的經(jīng)營模式和價值鏈即價值創(chuàng)造方式進行合理性分析評估。

對同期資料中的財務數(shù)據(jù)進行分析。這一環(huán)節(jié)是同期資料分析審核的關鍵步驟。當企業(yè)報送的同期資料在形式上符合國家稅務總局公告2016年第42號要求后，就需要對其內(nèi)容進行深入分析，查找是否存在可疑的避稅疑點。首先需要分析的內(nèi)容是近幾年財務數(shù)據(jù)的變化趨勢。根據(jù)《特別納稅調(diào)查調(diào)整及相互協(xié)商程序管理辦法》（國家稅務總局公告2017年第6號）第四條，稅務機關實施特別納稅調(diào)查，應當重點關注具有以下風險特征的企業(yè)：（一）關聯(lián)交易金額較大或者類型較多；（二）存在長期虧損、微利或者跳躍性盈利；（三）與低稅國家（地區(qū)）關聯(lián)方發(fā)生關聯(lián)交易。如果通過分析企業(yè)歷年財務數(shù)據(jù)顯示出具有以上特征，那么就需要進一步關注。這種財務指標分析是可以通過對比財務數(shù)據(jù)比較直觀地發(fā)現(xiàn)問題的。

初步分析評估企業(yè)功能風險。這屬于同期資料分析評估中具有較大難度的審核內(nèi)容。簡單的說，就是分析中國境內(nèi)的企業(yè)是否存在做著高價值的貢獻但是僅獲得低價值回報的情況。高價值怎么體現(xiàn)？需要用企業(yè)所從事的“工作”的內(nèi)涵來衡量，舉例來說，自主研發(fā)相對于受托研發(fā)來說是價值更高的工作，營銷策劃相對于簡單的分銷貨物來說是價值更高的工作，等等。如果企業(yè)存在國家稅務總局公告2017年第6號第四條中描述的，“利潤水平與其所承擔的功能風險不相匹配，或者分享的收益與分攤的成本不相配比”的情況，那么就可以判斷該企業(yè)存在功能風險和所獲得回報不匹配的避稅疑點。這是把分析對象與其他從事同行業(yè)同類型工作的可比企業(yè)進行對比得出的結論，因此可以稱為“橫向利潤水平定位分析”。

經(jīng)營模式和價值鏈分析。報送同期資料的企業(yè)通常是整個價值鏈條中的某個環(huán)節(jié)，例如，中國境內(nèi)的生產(chǎn)企業(yè)，就是價值鏈條中負責生產(chǎn)環(huán)節(jié)的一環(huán)，負責研發(fā)、營銷的企業(yè)可能是價值鏈中的其他環(huán)節(jié)。對于跨國集團來說，價值鏈通常非常長，并且分布在不同國家。例如，蘋果手機的研發(fā)功能放在美國，把生產(chǎn)、分銷功能放在中國等國家。如果放在中國的手機生產(chǎn)、分銷功能所獲得的利潤在整體產(chǎn)業(yè)鏈上處于不合理的低位，或者低于同行業(yè)利潤水平，那么可以初步判斷其整體價值鏈上分配的利潤水平不合理，剝奪了中國應獲得的市場利潤。如果中國市場對這樣的產(chǎn)業(yè)鏈的價值有著突出的貢獻，例如中國用戶數(shù)量眾多，市場消費能力龐大，在這種情況下中國市場應根據(jù)其價值貢獻大小參與更多的產(chǎn)業(yè)價值鏈分配，因此可以把這類價值鏈對比分析稱為“縱向利潤水平定位分析”。

七、同期資料和國別報告評估分析工作體會

同期資料分析評估方法是一個有章可循、有規(guī)律可依的分析評估體系，通過以上介紹的基本方法可以發(fā)現(xiàn)相當大一部分企業(yè)關聯(lián)交易和同期資料中存在的特別納稅調(diào)整風險。然而，我們也要看到在一些情況下，僅靠同期資料分析是很難掌握某個行業(yè)的發(fā)展情況和各環(huán)節(jié)利潤水平分配等更深入的情況，例如產(chǎn)品設計或服務使用了無形資產(chǎn)時，就難以僅從同期資料里看出避稅疑點。這就需要評估審核人員能夠敏銳的發(fā)現(xiàn)這些特殊情況下可能存在的避稅問題，進行更加具有針對性的分析，這也是同期資料審核工作中的難點問題。針對這個問題的解決辦法，最基礎最重要的還是在于首先發(fā)現(xiàn)問題，如果不能有效發(fā)現(xiàn)有關潛在的風險，那么解決問題也就無從談起。對于發(fā)現(xiàn)企業(yè)同期資料中可能存在的特別納稅調(diào)整風險，本文介紹的分析評估方法體系也許不能直接發(fā)現(xiàn)疑點問題，但是大多數(shù)情況下對于發(fā)現(xiàn)異常狀況仍然是有較大把握的，這就需要評估分析人員通過分析觀察積累經(jīng)驗，以此增加發(fā)現(xiàn)異常狀況的可能性。

以上文章節(jié)選自《關聯(lián)交易 同期資料和國別報告準備與審核實務指南》一書，本書自2019年出版以來市場反響熱烈，其中相關文件沒有更新變化，可以作為轉讓定價文檔準備的常備工具書。