6號公告背景下的特別納稅調(diào)查調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)及其應(yīng)對
思邁特解讀6號公告之六

隨著2017年3月17日國家稅務(wù)總局《特別納稅調(diào)查調(diào)整及相互協(xié)商程序管理辦法》（國家稅務(wù)總局公告2017年第6號，以下簡稱“6號公告”）的發(fā)布，有關(guān)6號公告背景下的特別納稅調(diào)查調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)成為繼《國家稅務(wù)總局關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報(bào)和同期資料管理有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第42號，以下簡稱“42號公告”）后稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人在特別納稅調(diào)整方面高度關(guān)注的又一重要話題。由于6號公告承繼了《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（暫行）》（國稅發(fā)[2009]2號，以下簡稱“2號文”）的核心內(nèi)容，同時(shí)又融合了BEPS行動(dòng)計(jì)劃所形成的最新成果，所以6號公告背景下的涉稅風(fēng)險(xiǎn)既有2號文下業(yè)已存在的風(fēng)險(xiǎn)，也有BEPS行動(dòng)計(jì)劃最新成果所指向的原則性立場和相關(guān)事項(xiàng)所形成的風(fēng)險(xiǎn)。特別提醒納稅人在關(guān)注過去業(yè)已存在涉稅風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)，對6號公告背景下新的涉稅風(fēng)險(xiǎn)亦應(yīng)引起全面關(guān)注，本文也從納稅人角度針對于6號公告背景下的涉稅風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析并提出具體應(yīng)對措施。

一、6號公告背景下特別納稅調(diào)查調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)

隨著6號公告全面升格為涵蓋所有特別納稅調(diào)整事項(xiàng)的管理，納稅人在業(yè)務(wù)交易中面臨的涉稅風(fēng)險(xiǎn)也大大增加了。這些在不同特別納稅調(diào)整事項(xiàng)中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)有些已經(jīng)在各省如江蘇近年來對外發(fā)布的諸如國際稅收遵從管理規(guī)劃或風(fēng)險(xiǎn)管理中予以提醒，有些則是在BEPS行動(dòng)計(jì)劃和6號公告背景下逐漸顯現(xiàn)。

（一）跨境關(guān)聯(lián)交易的涉稅風(fēng)險(xiǎn)依然是整個(gè)國際稅收風(fēng)險(xiǎn)管理中的重點(diǎn)

盡管6號公告的出臺已經(jīng)明確特別納稅調(diào)查調(diào)整管理辦法適用于境內(nèi)外關(guān)聯(lián)交易管理、受控外國企業(yè)管理、資本弱化管理、成本分?jǐn)倕f(xié)議管理及一般反避稅管理等特別納稅調(diào)整事項(xiàng)，但跨境關(guān)聯(lián)交易仍是特別納稅調(diào)查調(diào)整中將會(huì)重點(diǎn)關(guān)注的最主要方面?？缇酬P(guān)聯(lián)交易的涉稅風(fēng)險(xiǎn)主要集中在以下幾個(gè)方面：

1、各類關(guān)聯(lián)交易價(jià)格的確定是否遵從了獨(dú)立交易定價(jià)原則，或與該原則不相符或甚至相悖離；

2、集團(tuán)內(nèi)各關(guān)聯(lián)方特許權(quán)使用費(fèi)和勞務(wù)費(fèi)收付不符合受益性要求，或與接受方經(jīng)濟(jì)利益的提升不相匹配；

3、各關(guān)聯(lián)方的利潤水平與其所執(zhí)行的功能和承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)不相匹配，未注重集團(tuán)價(jià)值鏈的合理分析；

4、跨境業(yè)務(wù)重組、離岸架構(gòu)設(shè)計(jì)等重大事項(xiàng)之交易架構(gòu)的形式安排與跨境關(guān)聯(lián)交易的實(shí)際執(zhí)行不相符；

5、關(guān)聯(lián)申報(bào)和同期資料之主體文檔、本地文檔及特殊事項(xiàng)文檔所披露的信息與集團(tuán)整個(gè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)政策不一致等等。

（二）跨境關(guān)聯(lián)交易的合規(guī)要求提升產(chǎn)生新的風(fēng)險(xiǎn)

6號公告在有關(guān)特別納稅調(diào)整的相關(guān)理念和原則要求上都有了許多新的提升，這些提升對下述問題將產(chǎn)生直接的合規(guī)影響：

1、充分考慮中國“地域特殊因素”對利潤貢獻(xiàn)的影響。近年來，中國稅務(wù)機(jī)關(guān)一直強(qiáng)調(diào)要考慮跨境關(guān)聯(lián)交易中的“地域特殊性因素”對交易利潤產(chǎn)生的影響，并且已經(jīng)將“地域特殊因素”明確為同期資料之本地文檔中需要分析的一項(xiàng)重要內(nèi)容。尤其是對于一些較為特殊行業(yè)，如汽車、奢侈品行業(yè)等，缺乏必要的“地域特殊性因素”對交易價(jià)格或交易利潤的影響說明或量化分析，將會(huì)引發(fā)稅務(wù)機(jī)關(guān)的質(zhì)疑；

2、依據(jù)集團(tuán)內(nèi)各方執(zhí)行的功能、承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)和使用的資產(chǎn)情況，沒有合理匹配各方自身的價(jià)值貢獻(xiàn)和利潤；尤其是集團(tuán)內(nèi)在關(guān)聯(lián)各方人為分配集團(tuán)利潤，造成集團(tuán)內(nèi)各成員實(shí)體的經(jīng)營中資金投入、人員投入、資產(chǎn)使用、營業(yè)收入與各方利潤嚴(yán)重不相匹配；

3、境內(nèi)關(guān)聯(lián)方在無形資產(chǎn)研發(fā)上的高度參與，后續(xù)價(jià)值提升上作出的貢獻(xiàn)，付出本土化維護(hù)、提升、推廣的大量成本而不能參與無形資產(chǎn)價(jià)值創(chuàng)造的收益分享；

4、對境外關(guān)聯(lián)方進(jìn)行大額特許權(quán)使用費(fèi)支付和勞務(wù)費(fèi)支付要與對接受方帶來的經(jīng)濟(jì)利益和受益情況不相匹配；

（三）納稅人不重視稅務(wù)機(jī)關(guān)對特別納稅調(diào)查調(diào)整突出事項(xiàng)的關(guān)注

中國基層稅務(wù)機(jī)關(guān)經(jīng)過二十多年的業(yè)務(wù)實(shí)踐積累，已經(jīng)全面提升了自身的風(fēng)險(xiǎn)管理能力。對于納稅人既往關(guān)聯(lián)交易中表現(xiàn)出來的傳統(tǒng)稅務(wù)問題已經(jīng)有足夠的解決能力。這些傳統(tǒng)問題主要包括：

1、納稅人利潤水平明顯偏低，與其所處行業(yè)和集團(tuán)內(nèi)地位明顯不相匹配；

2、集團(tuán)在境內(nèi)外的社會(huì)形象、價(jià)值創(chuàng)造和境內(nèi)稅收貢獻(xiàn)不相匹配；

3、中國本土研發(fā)團(tuán)隊(duì)接受境外母公司或其他關(guān)聯(lián)方的無形資產(chǎn)研發(fā)委托，僅僅收取成本加成費(fèi)用，境內(nèi)企業(yè)對研發(fā)成果沒有控制、支配、使用、受益的權(quán)力；

4、長期向境外關(guān)聯(lián)方分?jǐn)偣芾碣M(fèi)、特許權(quán)使用費(fèi)而沒有對應(yīng)的業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)存在；

5、境內(nèi)企業(yè)僅為集團(tuán)內(nèi)單一的制造加工企業(yè)，或整個(gè)集團(tuán)內(nèi)制造加工業(yè)務(wù)均在中國境內(nèi)，境內(nèi)企業(yè)在全球利潤中所占份額與加工企業(yè)使用的資產(chǎn)、加工裝備水平、人員技術(shù)水平、加工技術(shù)難度等不相匹配；

6、中國境內(nèi)企業(yè)圍繞外國企業(yè)在境內(nèi)業(yè)務(wù)開展提供了后續(xù)的價(jià)值創(chuàng)造，例如無形資產(chǎn)使用中的技術(shù)更新改造、外國品牌在中國境內(nèi)的宣傳推廣、無形資產(chǎn)價(jià)值的維護(hù)、使用、推廣等，但境內(nèi)企業(yè)作出貢獻(xiàn)而不參與價(jià)值創(chuàng)造的利益分享；

7、與設(shè)立在低稅負(fù)國家或地區(qū)沒有經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的關(guān)聯(lián)方發(fā)生大量業(yè)務(wù)往來而進(jìn)行各種支付和大額費(fèi)用的稅前扣除；

8、借助交易合同形式進(jìn)行業(yè)務(wù)重組而實(shí)質(zhì)業(yè)務(wù)沒有發(fā)生變化；

9、投入、產(chǎn)出偏離正常企業(yè)的指標(biāo)，經(jīng)營業(yè)務(wù)規(guī)模穩(wěn)定甚至不斷擴(kuò)大，但長期處于微利甚至虧損狀態(tài)等等。

（四）稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施特別納稅調(diào)查調(diào)整帶來的其他風(fēng)險(xiǎn)

1、納稅人缺乏特別納稅調(diào)查調(diào)整的應(yīng)對能力。由于不重視特別納稅調(diào)整潛在風(fēng)險(xiǎn)的防范，大多數(shù)納稅人沒有能力或準(zhǔn)備來從容應(yīng)對稅務(wù)機(jī)關(guān)對以前年度特別納稅調(diào)整事項(xiàng)的追溯調(diào)整，形成納稅人潛在的重大風(fēng)險(xiǎn)；

2、納稅人不善于與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通協(xié)調(diào)。在稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人發(fā)起特別納稅調(diào)查、立案時(shí)，納稅人因缺乏事先應(yīng)對調(diào)查的機(jī)制安排，往往需要花費(fèi)巨大代價(jià)聘請專業(yè)中介機(jī)構(gòu)幫助進(jìn)行特別納稅調(diào)查調(diào)整的應(yīng)對；

3、納稅人不善于運(yùn)用特別納稅調(diào)整的法律救濟(jì)機(jī)制。對于稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施特別納稅調(diào)整的企業(yè)，納稅人不會(huì)使用特別納稅調(diào)查調(diào)整的法律救濟(jì)機(jī)制，包括通過向稅務(wù)機(jī)關(guān)提起雙邊稅務(wù)磋商來解決跨境轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的相應(yīng)調(diào)整問題，從而解決轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整中的雙重征稅問題等。

二、6號公告背景下特別納稅調(diào)查調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對

（一）重視對跨境關(guān)聯(lián)交易涉稅風(fēng)險(xiǎn)的宏觀應(yīng)對

首先，在跨境關(guān)聯(lián)交易中，面對6號公告背景下的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，納稅人需要結(jié)合42號公告，從宏觀層面透過全面審視跨國企業(yè)集團(tuán)是否將集團(tuán)利潤合理分配給產(chǎn)生利潤的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，從而中國境內(nèi)實(shí)體有無取得與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相匹配的利潤？因?yàn)橹袊悇?wù)機(jī)關(guān)已經(jīng)通過42號公告的指引，將目光聚焦于跨國企業(yè)集團(tuán)的組織架構(gòu)、業(yè)務(wù)范圍、業(yè)務(wù)模式，審視跨國企業(yè)集團(tuán)的主要價(jià)值驅(qū)動(dòng)因素和價(jià)值鏈分析；審視集團(tuán)內(nèi)每個(gè)成員實(shí)體執(zhí)行的功能、承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)及使用的資產(chǎn)，以及執(zhí)行的功能和風(fēng)險(xiǎn)的承擔(dān)能力與實(shí)際情況是否相符？透過國別報(bào)告的信息披露審視各成員實(shí)體的利潤分配是否與集團(tuán)轉(zhuǎn)讓定價(jià)政策相一致？各方取得的利潤與其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)開展和所執(zhí)行的功能和承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)是否匹配？依據(jù)高風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)該取得高收益、低風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)該取得低收益、不承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)只能取得正常資金回報(bào)等邏輯審視各方收益與風(fēng)險(xiǎn)的匹配程度。因此，在中國境內(nèi)的跨國企業(yè)集團(tuán)成員實(shí)體就要依據(jù)上述概念和邏輯評估分析自身在集團(tuán)宏觀面上存在的風(fēng)險(xiǎn)及其程度，特別提醒局部的不協(xié)調(diào)和矛盾很容易對跨國企業(yè)集團(tuán)的總體安排形成沖擊。提醒關(guān)注的是：江蘇省國家稅務(wù)局在其發(fā)布的《江蘇省國家稅務(wù)局2016-2018國際稅收遵從管理規(guī)劃》（以下簡稱“江蘇國稅國際稅收遵從規(guī)劃”）“三、企業(yè)職能風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)與利潤分配應(yīng)一致”已經(jīng)明確申明了中國稅務(wù)機(jī)關(guān)在這方面的官方立場。

其次，對于集團(tuán)內(nèi)存在高價(jià)值的無形資產(chǎn)的價(jià)值創(chuàng)造及其收益分配，應(yīng)按照BEPS行動(dòng)計(jì)劃中價(jià)值創(chuàng)造和收益分配所明確的觀點(diǎn)進(jìn)行各方價(jià)值創(chuàng)造的確認(rèn)和量化。有無存在各方在價(jià)值創(chuàng)造與收益分配上嚴(yán)重不相匹配的行為，已成為近年來中國稅務(wù)機(jī)關(guān)高度關(guān)注的重點(diǎn)。其主要涉及兩個(gè)方面：一是集團(tuán)內(nèi)誰對無形資產(chǎn)的價(jià)值創(chuàng)造發(fā)揮了作用從而應(yīng)該分享無形資產(chǎn)收益的成果；二是集團(tuán)內(nèi)成員使用無形資產(chǎn)的費(fèi)用收付的原則是什么？費(fèi)用收付的標(biāo)準(zhǔn)是否符合獨(dú)立交易定價(jià)原則？

對于第一個(gè)問題BEPS行動(dòng)計(jì)劃中關(guān)于無形資產(chǎn)的價(jià)值創(chuàng)造已經(jīng)明確：有關(guān)無形資產(chǎn)價(jià)值貢獻(xiàn)應(yīng)該考慮5個(gè)方面的因素：即各方在無形資產(chǎn)開發(fā)、價(jià)值提升、維護(hù)、保護(hù)、應(yīng)用和推廣中（BEPS中的用語是“利用”）的價(jià)值貢獻(xiàn)（DEMPEP）?！督K國稅國際稅收遵從規(guī)劃》“四、對無形資產(chǎn)本地化研發(fā)和受托研發(fā)給予合理回報(bào)”，針對的就是依據(jù)BEPS行動(dòng)計(jì)劃《無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)報(bào)告》將開發(fā)、提升、維護(hù)、保護(hù)和利用并列為創(chuàng)造無形資產(chǎn)價(jià)值的五大環(huán)節(jié)，從而對無形資產(chǎn)價(jià)值創(chuàng)造的貢獻(xiàn)成為分享無形資產(chǎn)超額利潤的依據(jù)。實(shí)踐中，中國成員企業(yè)在集團(tuán)原有技術(shù)基礎(chǔ)上進(jìn)行本地化的改造、升級、拓展，或者接受集團(tuán)委托進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)，均可能構(gòu)成無形資產(chǎn)價(jià)值創(chuàng)造。為此，江蘇國稅國際稅收遵從規(guī)劃提醒跨國納稅人：1、本土化研發(fā)或受托研發(fā)即使是在總部總體決策指導(dǎo)下，仍有具體決策、風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)、資產(chǎn)使用、重要人員投入等特征，在價(jià)值創(chuàng)造中發(fā)揮特定作用?？偛繘Q策應(yīng)獲取應(yīng)有利潤，但不應(yīng)忽視本地化或受托研發(fā)對無形資產(chǎn)價(jià)值的貢獻(xiàn)，更不能僅靠法律形式人為將超額利潤歸集到集團(tuán)內(nèi)某一公司，特別是位于低稅地的公司；2、受托研發(fā)不是一般性集團(tuán)內(nèi)勞務(wù)，不能僅按低成本加成率予以回報(bào)，要結(jié)合研發(fā)人員投入、研發(fā)成果利用以及研發(fā)中的成本節(jié)約等因素，對受托研發(fā)活動(dòng)給予充分補(bǔ)償；3、僅擁有無形資產(chǎn)的法律所有權(quán)或僅提供資金，未承擔(dān)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)、執(zhí)行相應(yīng)功能的企業(yè)，只能按獨(dú)立交易原則獲取與之相應(yīng)的補(bǔ)償，不能享有無形資產(chǎn)的超額回報(bào)。

第二個(gè)問題實(shí)際是第一個(gè)問題邏輯上的自然延伸。對于使用無形資產(chǎn)的費(fèi)用收付，其基本原則明確了企業(yè)僅擁有無形資產(chǎn)的法律所有權(quán)而未對無形資產(chǎn)價(jià)值做出貢獻(xiàn)的，不應(yīng)當(dāng)參與無形資產(chǎn)收益分配。這個(gè)原則也成為關(guān)聯(lián)方無形資產(chǎn)使用權(quán)收付特許權(quán)使用費(fèi)的獨(dú)立交易原則運(yùn)用的前提條件，但是這個(gè)原則對于企業(yè)而言是否屬于獨(dú)立交易原則之本意值得商榷。業(yè)務(wù)活動(dòng)中因企業(yè)向第三方購買其未參與無形資產(chǎn)的價(jià)值創(chuàng)造卻擁有無形資產(chǎn)法律所有權(quán)時(shí)，也應(yīng)該按照無形資產(chǎn)本身的價(jià)值和企業(yè)收益情況進(jìn)行支付的。因此企業(yè)向僅擁有無形資產(chǎn)的法律所有權(quán)而未對無形資產(chǎn)價(jià)值做出貢獻(xiàn)的關(guān)聯(lián)方進(jìn)行特許權(quán)使用費(fèi)支付，是基于BEPS行動(dòng)計(jì)劃針對跨國企業(yè)集團(tuán)大量存在的人為地將無形資產(chǎn)的法律所有權(quán)授予避稅地而并沒有參與無形資產(chǎn)的價(jià)值貢獻(xiàn)的企業(yè)導(dǎo)致的稅基侵蝕利潤轉(zhuǎn)移的行為的阻擊。明確以這一基本原則作為先決條件，對特許權(quán)使用費(fèi)的支付水平進(jìn)行可比性分析，然后再評估關(guān)聯(lián)方是否按獨(dú)立交易定價(jià)原則支付特許權(quán)使用費(fèi)。

（二）提升對各項(xiàng)具體業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)意識

納稅人需要結(jié)合上述6號公告背景下的特別納稅調(diào)整各項(xiàng)具體業(yè)務(wù)，包括6號公告明確的稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施特別納稅調(diào)查應(yīng)“重點(diǎn)關(guān)注具有以下風(fēng)險(xiǎn)特征的企業(yè)”，以及本文從宏觀和傳統(tǒng)業(yè)務(wù)的角度進(jìn)行的風(fēng)險(xiǎn)提示，建立全面的企業(yè)稅收風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，積極主動(dòng)從整個(gè)交易的環(huán)境和流程上進(jìn)行宏觀審視和定位；對于具體交易，則應(yīng)從交易架構(gòu)設(shè)計(jì)、各方功能風(fēng)險(xiǎn)定位、交易規(guī)劃擬定、利益分配原則和政策、價(jià)格確定方法、交易合同擬定、合同實(shí)際執(zhí)行、信息披露要求、稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理要求等方面進(jìn)行全方位的合理規(guī)劃和有效銜接。

鑒于企業(yè)發(fā)生的關(guān)聯(lián)交易最終都會(huì)通過關(guān)聯(lián)申報(bào)和同期資料的提供（對于符合同期資料準(zhǔn)備條件并應(yīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供）進(jìn)行信息披露。因此對上述問題進(jìn)行了事前的規(guī)劃和有效銜接的企業(yè)，其關(guān)聯(lián)申報(bào)和同期資料披露信息中所存在的特別納稅調(diào)查調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)是能夠有效降低的。特別提醒企業(yè)要及時(shí)評估42號公告和6號公告背景下過去業(yè)務(wù)安排自身是否存在特別納稅調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)并逐項(xiàng)梳理出自身存在的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。

(三) 建立最佳的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法體系

6號公告在轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法上的大大豐富以及稅務(wù)機(jī)關(guān)選擇轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法的多樣性與原2號文中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法相比已經(jīng)不可同日而語；同時(shí)國家稅務(wù)總局在《關(guān)于印發(fā)《特別納稅調(diào)整內(nèi)部工作規(guī)程》的通知》（稅總發(fā)〔2016〕137號）一文件賦予了基層稅務(wù)機(jī)關(guān)更加自主的選案權(quán)力和省一級稅務(wù)可以進(jìn)行本省范圍內(nèi)特別納稅調(diào)整調(diào)查立案的權(quán)力，與過往相比，隨著各級稅務(wù)機(jī)關(guān)以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向的國際稅收管理體系的構(gòu)建，跨境稅源監(jiān)控以及對企業(yè)利潤水平的監(jiān)控，尤其是國別報(bào)告的報(bào)送、交換或提供所披露的跨境涉稅信息大量增加，地方基層稅務(wù)機(jī)關(guān)自主開展特別納稅調(diào)查調(diào)整的規(guī)模和程度會(huì)逐步擴(kuò)大。因此納稅人需要根據(jù)自身的具體業(yè)務(wù)、交易模式及功能風(fēng)險(xiǎn)情況，預(yù)估稅務(wù)機(jī)關(guān)可能在特別納稅調(diào)查調(diào)整中將會(huì)選擇的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，建立切合自身實(shí)際情況的轉(zhuǎn)讓定價(jià)最佳方法體系，篩選出最優(yōu)、次優(yōu)的且有支撐力的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，事先有效規(guī)劃，并將其運(yùn)用于具體業(yè)務(wù)操作中；同時(shí)，一個(gè)好的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法體系也是確保跨境關(guān)聯(lián)企業(yè)之間降低稅收風(fēng)險(xiǎn)，確保集團(tuán)戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的重要工具。對于跨國企業(yè)集團(tuán)出于非稅收目的考慮的業(yè)務(wù)交易定價(jià)中需要大量使用非常規(guī)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法的，必要時(shí)可以與稅務(wù)機(jī)關(guān)開展預(yù)約定價(jià)安排的申請，取得稅務(wù)機(jī)關(guān)的理解和支持，以降低未來業(yè)務(wù)交易中的稅收不確定性。

(四)做好合規(guī)性基礎(chǔ)建設(shè)工作

6號公告背景下稅務(wù)機(jī)關(guān)將以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向，構(gòu)建和完善關(guān)聯(lián)交易利潤水平監(jiān)控管理指標(biāo)體系，加強(qiáng)對企業(yè)利潤水平的監(jiān)控，通過特別納稅調(diào)整監(jiān)控管理和特別納稅調(diào)查調(diào)整，促進(jìn)企業(yè)稅法遵從；而且稅務(wù)機(jī)關(guān)將通過關(guān)聯(lián)申報(bào)審核、同期資料管理和利潤水平監(jiān)控等手段，對企業(yè)實(shí)施特別納稅調(diào)整監(jiān)控管理，當(dāng)發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在特別納稅調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)的就會(huì)提示其存在的稅收風(fēng)險(xiǎn)。因此，納稅人應(yīng)該在合理規(guī)劃的前提下，按42號公告的規(guī)定準(zhǔn)確判定關(guān)聯(lián)關(guān)系，合理界定關(guān)聯(lián)交易類型，正確填報(bào)22張關(guān)聯(lián)申報(bào)表（含國別報(bào)告），有效準(zhǔn)備關(guān)聯(lián)交易同期資料之主體文檔、本地文檔和特殊事項(xiàng)文檔，切實(shí)做好相關(guān)業(yè)務(wù)配套資料的準(zhǔn)備，并能保持關(guān)聯(lián)申報(bào)、同期資料和相關(guān)配套資料之間的有效銜接。納稅人平時(shí)就應(yīng)該做好合規(guī)性基礎(chǔ)建設(shè)工作，這樣才能確保資料提供的有利性、完整性和一致性。

(五)聘請實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn)豐富的專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)

由于特別納稅事項(xiàng)的專業(yè)技術(shù)性太強(qiáng)，面對稅務(wù)機(jī)關(guān)的特別納稅調(diào)查調(diào)整，企業(yè)一般都會(huì)聘請專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)來進(jìn)行應(yīng)對。但是一直以來特別納稅調(diào)查調(diào)整方面的專業(yè)服務(wù)業(yè)務(wù)被一些大型國際咨詢顧問公司所壟斷，隨著2009年2號文的施行，中國本地的一些會(huì)計(jì)師、稅務(wù)師、律師及咨詢顧問機(jī)構(gòu)才開始接觸該類專業(yè)服務(wù)業(yè)務(wù)，而由于接觸的案例并不多，很多專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)在特別納稅調(diào)查調(diào)整專業(yè)服務(wù)方面并沒有積累豐富的實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn)，這就需要納稅人謹(jǐn)慎選擇專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)，能夠聘請到從業(yè)時(shí)間長（一般5年以上）且經(jīng)歷案例多的實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn)豐富的專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)。

其實(shí)，由于大多數(shù)企業(yè)對關(guān)聯(lián)交易稅收政策把握的局限性及認(rèn)識不足，我們建議關(guān)聯(lián)交易金額及所占比重較大的企業(yè)可以提前聘請實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn)豐富的專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)對關(guān)聯(lián)交易的稅務(wù)問題進(jìn)行一次大體檢，通過構(gòu)建關(guān)聯(lián)交易利潤水平監(jiān)控管理指標(biāo)模型，評估目前的風(fēng)險(xiǎn)及風(fēng)險(xiǎn)等級并制定應(yīng)對調(diào)整措施，以幫助企業(yè)建立跨境關(guān)聯(lián)交易風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，有效降低關(guān)聯(lián)交易的納稅風(fēng)險(xiǎn)，而不是在稅務(wù)機(jī)關(guān)已經(jīng)開始對企業(yè)實(shí)施特別納稅調(diào)查調(diào)整時(shí)才“臨陣磨槍”。

(六)學(xué)會(huì)運(yùn)用法律救濟(jì)工具

6號公告第41條特別規(guī)定：企業(yè)收到《特別納稅調(diào)查調(diào)整通知書》后有異議的，可以在依照《特別納稅調(diào)查調(diào)整通知書》繳納或者解繳稅款、利息、滯納金或者提供相應(yīng)的擔(dān)保后，依法申請行政復(fù)議；企業(yè)收到國家稅務(wù)局送達(dá)的《特別納稅調(diào)查調(diào)整通知書》后有異議的，向其上一級國家稅務(wù)局申請行政復(fù)議；企業(yè)收到地方稅務(wù)局送達(dá)的《特別納稅調(diào)查調(diào)整通知書》后有異議的，可以選擇向其上一級地方稅務(wù)局或者本級人民政府申請行政復(fù)議；對行政復(fù)議決定不服的，可以依法向人民法院提起行政訴訟。因此，納稅人應(yīng)學(xué)會(huì)運(yùn)用法律救濟(jì)工具，對特別納稅調(diào)查調(diào)整有異議的可以在專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)的協(xié)助下依法申請行政復(fù)議或者訴訟；同時(shí)也可以根據(jù)我國對外簽署的稅收協(xié)定的有關(guān)規(guī)定，申請啟動(dòng)特別納稅調(diào)整相互協(xié)商程序。

最后需要指出的是，跨國企業(yè)集團(tuán)的中國成員實(shí)體應(yīng)該將中國近年來特別納稅調(diào)查調(diào)整的相關(guān)新政與有決策定價(jià)權(quán)利的集團(tuán)總部和相關(guān)關(guān)聯(lián)各方充分溝通，提示在中國境內(nèi)可能存在的各種特別納稅調(diào)查調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)。

（南京財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)稅學(xué)院 王建偉  深圳市思邁特財(cái)稅咨詢有限公司 張學(xué)斌）