如何理解42號(hào)公告中的五大關(guān)聯(lián)交易類型

42號(hào)公告第四條對(duì)關(guān)聯(lián)交易類型的分類和每一類型進(jìn)行了列舉。關(guān)聯(lián)交易類型分為有形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、資金融通和勞務(wù)交易五大類，其中金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓為新增類型，而且也沒有了“其他交易類型”這一兜底條款；同時(shí)本條中又將每一類型細(xì)分為若干小類進(jìn)行了列舉，但是本條僅僅只是對(duì)每一類型進(jìn)行了簡單無窮盡的列舉而已，并沒有對(duì)每一列舉類型的屬性進(jìn)行任何說明或界定，所以需要結(jié)合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《OECD指南》等相關(guān)規(guī)定對(duì)每一類型進(jìn)行理解和界定。

一、有形資產(chǎn)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓

有形資產(chǎn)包括商品、產(chǎn)品、房屋建筑物、交通工具、機(jī)器設(shè)備、工具器具等。2號(hào)文第二章關(guān)聯(lián)申報(bào)第十條關(guān)聯(lián)交易主要包括以下類型：（一）有形資產(chǎn)的購銷、轉(zhuǎn)讓和使用，包括房屋建筑物、交通工具、機(jī)器設(shè)備、工具、商品、產(chǎn)品等有形資產(chǎn)的購銷、轉(zhuǎn)讓和租賃業(yè)務(wù)。

本款將2號(hào)文的“有形資產(chǎn)的購銷、轉(zhuǎn)讓和使用”修改為“有形資產(chǎn)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓”，兩者的精神實(shí)質(zhì)是一致的，但用語上更加清晰；同時(shí)將“房屋建筑物”作為有形資產(chǎn)范圍的重點(diǎn)進(jìn)行了列舉，解決了過去實(shí)務(wù)中納稅人對(duì)有形資產(chǎn)范圍把握可能會(huì)出現(xiàn)的誤區(qū)。

本款最后用了“等”這一字眼，采用的不是簡單窮盡列舉的方法，所以企業(yè)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報(bào)表的填報(bào)及對(duì)是否需要準(zhǔn)備同期資料的判定時(shí)應(yīng)該將具有有形資產(chǎn)特性的都?xì)w類為有形資產(chǎn)的范圍。而且提醒注意的是在關(guān)聯(lián)申報(bào)表之《G102000有形資產(chǎn)所有權(quán)交易表》中列舉的范圍包含：“原材料－來料加工”（按照企業(yè)年度進(jìn)口報(bào)關(guān)價(jià)格計(jì)算）、“原材料－其他”、“半成品”、“產(chǎn)品（商品）－來料加工”（按照企業(yè)年度出口報(bào)關(guān)價(jià)格計(jì)算）、“產(chǎn)品（商品）－其他”、“固定資產(chǎn)－房屋及建筑物”、“固定資產(chǎn)－機(jī)械機(jī)器設(shè)備（包括飛機(jī)、火車、輪船）”、“固定資產(chǎn)－器具工具家具”、“固定資產(chǎn)－運(yùn)輸工具（不包括飛機(jī)、火車、輪船）”、“固定資產(chǎn)－電子設(shè)備”、“林木類生物資產(chǎn)”、“畜類生物資產(chǎn)”、“周轉(zhuǎn)材料－低值易耗品”、“周轉(zhuǎn)材料－包裝物”、“其他有形資產(chǎn)”；而在《G104000有形資產(chǎn)使用權(quán)交易表》中列舉的范圍包含：“原材料”、 “半成品”、“產(chǎn)品（商品）”、“固定資產(chǎn)－房屋及建筑物”、“固定資產(chǎn)－機(jī)械機(jī)器設(shè)備（包括飛機(jī)、火車、輪船）”、“固定資產(chǎn)－器具工具家具”、“固定資產(chǎn)－運(yùn)輸工具（不包括飛機(jī)、火車、輪船）”、“固定資產(chǎn)－電子設(shè)備”、“林木類生物資產(chǎn)”、“畜類生物資產(chǎn)”、“周轉(zhuǎn)材料－低值易耗品”、“周轉(zhuǎn)材料－包裝物”、“其他有形資產(chǎn)”。針對(duì)于以上關(guān)聯(lián)申報(bào)表中列舉內(nèi)容：首先，應(yīng)該注意的是在關(guān)聯(lián)申報(bào)表中列舉的有形資產(chǎn)范圍比本款中列舉的有形資產(chǎn)范圍要寬且更細(xì)更具體；其次，有形資產(chǎn)所有權(quán)和使用權(quán)交易中列舉范圍中原材料和產(chǎn)品存在細(xì)小的差異。

二、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓

金融資產(chǎn)包括應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款項(xiàng)、股權(quán)投資、債權(quán)投資和衍生金融工具形成的資產(chǎn)等。

本款金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓是2號(hào)文關(guān)聯(lián)交易類型中沒有列舉的類型，屬于新增內(nèi)容。隨著近10年來中國金融（資本）市場的跨越式發(fā)展并與國際資本市場的接軌，中國金融（資本）市場在規(guī)模不斷擴(kuò)大的同時(shí)，金融商品交易品類也大幅增加，目前金融（資本）市場上除了常見的股權(quán)、債權(quán)轉(zhuǎn)讓外，各類理財(cái)、保理、金融衍生品等創(chuàng)新金融產(chǎn)品層出不窮并形成龐大的交易規(guī)模。但由于在2號(hào)文以及其他稅收政策規(guī)定中并沒有列舉該類關(guān)聯(lián)交易類型，造成在特別納稅調(diào)整實(shí)務(wù)操作中針對(duì)于該類金融資產(chǎn)交易是否適應(yīng)2號(hào)文的規(guī)定等缺乏依據(jù)。2012年6月6日，針對(duì)關(guān)聯(lián)股權(quán)債權(quán)交易是否適應(yīng)特別納稅調(diào)整法律法規(guī)及有關(guān)規(guī)定，國家稅務(wù)總局曾以《關(guān)于關(guān)聯(lián)股權(quán)債權(quán)交易適用特別納稅調(diào)整法律法規(guī)及有關(guān)規(guī)定的批復(fù)》（國稅函〔2012〕262號(hào)）回復(fù)四川省國家稅務(wù)局《關(guān)于股權(quán)債權(quán)交易是否適用特別納稅調(diào)整有關(guān)法律法規(guī)政策制度的請(qǐng)示》（川國稅發(fā)〔2012〕5號(hào)）時(shí)明確：根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例、《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，股權(quán)或債權(quán)的關(guān)聯(lián)交易屬于關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來的內(nèi)容，應(yīng)當(dāng)適用特別納稅調(diào)整的法律法規(guī)及有關(guān)規(guī)定。因此，42號(hào)公告中專門新增了該類金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的關(guān)聯(lián)交易類型。

2006年2月15日，財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)--金融工具確認(rèn)和計(jì)量》及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》（備注：財(cái)政部辦公廳2016年8月1日關(guān)于征求《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量（修訂）（征求意見稿）》等三項(xiàng)準(zhǔn)則意見的函（財(cái)辦會(huì)[2016]33號(hào)）將對(duì)22號(hào)及23號(hào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行修訂，修訂后將按新的準(zhǔn)則執(zhí)行）等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行了具體規(guī)范，在22號(hào)及23號(hào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中針對(duì)于金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的會(huì)計(jì)核算使用了“交易性金融資產(chǎn)”、“持有至到期投資”及“可供出售金融資產(chǎn)”等會(huì)計(jì)科目。交易性金融資產(chǎn)是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的債券投資、股票投資和基金投資，如以賺取差價(jià)為目的從二級(jí)市場購買的股票、債券、基金等，其主要為了適應(yīng)現(xiàn)在的股票、債券、基金等出現(xiàn)的市場交易，取代了原來的短期投資，與之類似，又有不同；持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)如國債、企業(yè)債券、金融債券等；可供出售金融資產(chǎn)是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及沒有劃分為持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、交易性金融資產(chǎn)等的金融資產(chǎn)，通常情況下，劃分為此類的金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在活躍市場上有報(bào)價(jià)，因此，企業(yè)從二級(jí)市場上購入的有報(bào)價(jià)的股票、債券、基金等，沒有劃分為交易性金融資產(chǎn)或持有至到期投資等金融資產(chǎn)的，可以劃分為可供出售金融資產(chǎn)。但是，本款中的金融資產(chǎn)從所列舉的范圍看與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資及可供出售金融資產(chǎn)所包括的范圍存在差異：

1、本款中列舉的應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓,其通常應(yīng)該就是會(huì)計(jì)核算中各自資產(chǎn)科目名下對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓金額；

2、本款中列舉的金融資產(chǎn)包括了“股權(quán)投資”，而股權(quán)投資形成的資產(chǎn)不僅包括企業(yè)對(duì)外長期股權(quán)投資，也包括出于短期投資目的的股權(quán)投資（盡管在會(huì)計(jì)核算中已經(jīng)用交易性金融資產(chǎn)等科目代替，但為方便說明，還是以“短期股權(quán)投資”的用語說明），應(yīng)該說長期股權(quán)投資和短期股權(quán)投資的目的是存在差異的，一企業(yè)對(duì)另一企業(yè)進(jìn)行長期股權(quán)投資，很多是為了控制另一企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營、管理等目的而進(jìn)行的權(quán)益性投資，其持有和轉(zhuǎn)讓的時(shí)間是事先不確定的，因此長期股權(quán)投資的“股權(quán)轉(zhuǎn)讓”通常在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或企業(yè)所得稅法中不作為金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓進(jìn)行處理的；而對(duì)短期股權(quán)投資因企業(yè)持有的目的是短期性的，即在初次確認(rèn)時(shí)就已經(jīng)確定其持有目的是為了短期獲利、變現(xiàn)，不以長期的權(quán)益性控制為目的，因此將其歸入金融資產(chǎn)比較合理。但是本款中并沒有區(qū)分長期還是短期股權(quán)投資，凡屬“股權(quán)投資的轉(zhuǎn)讓”包括關(guān)聯(lián)方股權(quán)的轉(zhuǎn)讓均屬于金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的范圍。因此“股權(quán)投資的轉(zhuǎn)讓”在會(huì)計(jì)核算上應(yīng)該包括“長期股權(quán)投資”科目下和“交易性金融資產(chǎn)”及“可供出售金融資產(chǎn)”科目下的“股權(quán)、股票、基金投資”等明細(xì)科目下的內(nèi)容。

3、本款中列舉的“債權(quán)投資”在會(huì)計(jì)核算上應(yīng)該包含“交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資及可供出售金融資產(chǎn)”科目下核算的各類長短期“債權(quán)投資”。注意此處的“債權(quán)投資”僅包含債權(quán)投資所有權(quán)轉(zhuǎn)讓或處置，而不包括債權(quán)持有期間滋生的利息（利息應(yīng)歸屬于“融通資金”范疇）。

4、本款中列舉的衍生金融工具也叫衍生金融資產(chǎn)，又稱金融衍生產(chǎn)品，是與基礎(chǔ)金融產(chǎn)品相對(duì)應(yīng)的一個(gè)概念，指建立在基礎(chǔ)產(chǎn)品或基礎(chǔ)變量之上，其價(jià)格隨基礎(chǔ)金融產(chǎn)品的價(jià)格（或數(shù)值）變動(dòng)的派生金融產(chǎn)品。這里所說的基礎(chǔ)金融產(chǎn)品是一個(gè)相對(duì)的概念，不僅包括現(xiàn)貨金融產(chǎn)品(如債券、股票、銀行定期存款單等等)，也包括金融衍生工具。作為金融衍生工具基礎(chǔ)的變量則包括利率、匯率、各類價(jià)格指數(shù)甚至天氣(溫度)指數(shù)等。常見的衍生金融工具通常包括：期貨合約、期權(quán)合約、遠(yuǎn)期合同、互換合同等。衍生金融工具還可以按照基礎(chǔ)工具的種類、風(fēng)險(xiǎn)-收益特性以及自身交易方法的不同而有不同的分類。衍生金融工具的品種是極其龐大的。衍生金融工具是企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)中的資產(chǎn)組成部分，并且其資產(chǎn)價(jià)值會(huì)受基礎(chǔ)金融產(chǎn)品變量的變化而帶來重大影響。由于衍生金融工具包括范圍極其寬泛，衍生金融工具中有些合約只能在合約雙方之間進(jìn)行約定交易而不能對(duì)外轉(zhuǎn)讓，但有些合約可以向非原合約方進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，而且由于交易雙方采用交易方式的不同，使得衍生金融工具的轉(zhuǎn)讓非常頻繁。

本款最后用了“等”這一字眼，采用的不是簡單窮盡列舉的方法，所以企業(yè)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報(bào)表的填報(bào)及對(duì)是否需要準(zhǔn)備同期資料的判定時(shí)應(yīng)該將具有金融資產(chǎn)特性的都?xì)w類為金融資產(chǎn)的范圍。此外，關(guān)聯(lián)申報(bào)表之《G106000金融資產(chǎn)交易表》中列舉的范圍包含：“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)收票據(jù)”、“其他應(yīng)收款項(xiàng)”、“股權(quán)投資-上市公司”、“股權(quán)投資-非上市公司”、“債權(quán)投資”、“衍生金融工具形成的資產(chǎn)”和“其他金融資產(chǎn)”，注意在列舉的“股權(quán)投資”類型上區(qū)分為上市公司和非上市公司。

三、無形資產(chǎn)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓

無形資產(chǎn)包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商業(yè)秘密、商標(biāo)權(quán)、品牌、客戶名單、銷售渠道、特許經(jīng)營權(quán)、政府許可、著作權(quán)等。

本款涉及無形資產(chǎn)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓，重點(diǎn)在于對(duì)無形資產(chǎn)范圍進(jìn)行了界定。迄今為止，在中國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及稅收政策法規(guī)中對(duì)無形資產(chǎn)一直沒有一個(gè)統(tǒng)一的定義和范圍界定?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無形資產(chǎn)》及其應(yīng)用指南中明確：無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。無形資產(chǎn)主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。因商譽(yù)的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認(rèn)性，不屬于無形資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)范的范疇；《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十五條對(duì)無形資產(chǎn)進(jìn)行了界定：無形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽(yù)等；2號(hào)文第二章第十條關(guān)聯(lián)交易主要包括以下類型：（二）無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓和使用，包括土地使用權(quán)、版權(quán)(著作權(quán))、專利、商標(biāo)、客戶名單、營銷渠道、牌號(hào)、商業(yè)秘密和專有技術(shù)等特許權(quán)，以及工業(yè)品外觀設(shè)計(jì)或?qū)嵱眯滦偷裙I(yè)產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓和使用權(quán)的提供業(yè)務(wù)；在2015年9月17日國家稅務(wù)總局發(fā)布的2號(hào)文征求意見稿中，第二章關(guān)聯(lián)申報(bào)第十一條關(guān)聯(lián)交易包括以下類型：（三）無形資產(chǎn)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓，無形資產(chǎn)包括專利、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)、土地使用權(quán)以及商譽(yù)和持續(xù)經(jīng)營價(jià)值等的轉(zhuǎn)讓。

本款也僅僅列舉了無形資產(chǎn)所包括的類別，并沒有進(jìn)行概念界定，但因42號(hào)公告依據(jù)的上位法包括《企業(yè)所得稅法》和《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》，因此盡管42號(hào)公告列舉的無形資產(chǎn)包括的范圍與《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》列舉的無形資產(chǎn)所列舉的范圍有一定差異，但實(shí)際執(zhí)行中42號(hào)公告只是起重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)作用，不是包括全部無形資產(chǎn)的范圍，也就是說《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》所包括的無形資產(chǎn)的范圍在42號(hào)公告的（三）無形資產(chǎn)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓的關(guān)聯(lián)交易類別里同樣適用。

提醒注意的是，在本款列舉的無形資產(chǎn)范圍中特別強(qiáng)調(diào)了《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》里沒有列舉的“商業(yè)秘密、品牌、客戶名單、銷售渠道、特許經(jīng)營權(quán)、政府許可”；與2號(hào)文中無形資產(chǎn)范圍比較發(fā)現(xiàn)在本款中增加了“特許經(jīng)營權(quán)、政府許可”等，而2號(hào)文征求意見稿中的“商譽(yù)和持續(xù)經(jīng)營價(jià)值”沒有納入。這一方面反映了國家稅務(wù)總局對(duì)關(guān)聯(lián)方無形資產(chǎn)交易重點(diǎn)關(guān)注的領(lǐng)域；另一方面對(duì)關(guān)聯(lián)方“商譽(yù)和持續(xù)經(jīng)營價(jià)值”轉(zhuǎn)讓在實(shí)踐操作中確實(shí)存在一定難度，不易把握而采取比較謹(jǐn)慎的態(tài)度。但是由于本款在無形資產(chǎn)列舉中使用了“等”這一字眼，因此并不會(huì)影響各地稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)踐中不局限于本款列舉的無形資產(chǎn)范圍，只要符合《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》對(duì)無形資產(chǎn)的定義或列舉的范圍，同樣可以作為關(guān)聯(lián)方無形資產(chǎn)交易的類別加以關(guān)注；同時(shí)，企業(yè)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報(bào)表的填報(bào)及對(duì)是否需要準(zhǔn)備同期資料的判定時(shí)應(yīng)該將具有無形資產(chǎn)特性的都?xì)w類為無形資產(chǎn)的范圍。此外，關(guān)聯(lián)申報(bào)表之《G103000/G105000無形資產(chǎn)所有權(quán)/使用權(quán)交易表》中列舉的范圍包含：“專利”、“非專利技術(shù)”、“商業(yè)秘密”、“商標(biāo)”、“品牌”、“客戶名單”、“銷售渠道”、“市場調(diào)查成果”、“特許經(jīng)營權(quán)”、“政府許可”、“土地使用權(quán)”、“商譽(yù)”、“著作權(quán)”、“其他無形資產(chǎn)”，其中的“市場調(diào)查成果”、“土地使用權(quán)”及“商譽(yù)”在本款中并沒有列舉，實(shí)務(wù)中應(yīng)該以該關(guān)聯(lián)申報(bào)表中列舉的范圍為準(zhǔn)。

四、資金融通

資金包括各類長短期借貸資金（含集團(tuán)資金池）、擔(dān)保費(fèi)、各類應(yīng)計(jì)息預(yù)付款和延期收付款等。

本款對(duì)資金融通的范圍進(jìn)行了重點(diǎn)列舉。2號(hào)文第二章關(guān)聯(lián)申報(bào)第十條關(guān)聯(lián)交易主要包括以下類型：（三）融通資金，包括各類長短期資金拆借和擔(dān)保以及各類計(jì)息預(yù)付款和延期付款等業(yè)務(wù)；與2號(hào)文相比，本款采用括號(hào)的形式在各類長短期借貸資金中特別強(qiáng)調(diào)包含集團(tuán)資金池。

對(duì)于集團(tuán)資金池，包括集團(tuán)內(nèi)跨境資金池的出現(xiàn)，一方面稅務(wù)機(jī)關(guān)采取認(rèn)可、支持的態(tài)度；另一方面也表明稅務(wù)機(jī)關(guān)將會(huì)密切關(guān)注集團(tuán)內(nèi)資金池對(duì)關(guān)聯(lián)交易的影響和涉稅風(fēng)險(xiǎn)。集團(tuán)內(nèi)資金池是一種先進(jìn)的資金管理模式、管理理念和管理方針，為使其有效運(yùn)作并取得預(yù)期效果，集團(tuán)需要對(duì)集團(tuán)內(nèi)各成員公司和銀行之間錯(cuò)綜復(fù)雜的資金配置與管控體制進(jìn)行通盤設(shè)計(jì)和精心組織。集團(tuán)公司將所有下屬單位的資金統(tǒng)一匯總在一個(gè)資金池內(nèi)，統(tǒng)一調(diào)度集團(tuán)內(nèi)部的資金使用，并向上劃資金的下屬單位支付利息，同時(shí)向使用資金的下屬單位收取利息的業(yè)務(wù)行為。然而，過去集團(tuán)內(nèi)資金池業(yè)務(wù)中可能存在境內(nèi)資金上劃至境外集團(tuán)資金池不收取利息，或境外資金池向境內(nèi)下屬單位提供、使用不收取利息；或者通過資金池操作月度、年度關(guān)聯(lián)方加權(quán)平均計(jì)算的借貸資金規(guī)模以規(guī)避2號(hào)文關(guān)于資本弱化規(guī)制的約束。資金池的稅收合規(guī)問題在42號(hào)公告中的出現(xiàn)，說明國家稅務(wù)總局已經(jīng)通過規(guī)范性文件的方式提醒企業(yè)和各地稅務(wù)機(jī)關(guān)在關(guān)聯(lián)借貸的資金往來中要充分考慮集團(tuán)內(nèi)資金池的稅收影響。

本款中列舉的預(yù)付款和延期收付款只包括各類應(yīng)計(jì)息的，也就是說如果關(guān)聯(lián)方之間存在不計(jì)息的預(yù)付款和延期收付款是不屬于本款列舉的資金融通的范圍，而該類不計(jì)息的預(yù)付款和延期收付款在集團(tuán)內(nèi)部關(guān)聯(lián)方之間資金融通中大量存在，所以該類資金融通也不受制于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)關(guān)聯(lián)交易稅務(wù)的監(jiān)管。而針對(duì)于預(yù)付款和延期收付款是否計(jì)息稅務(wù)機(jī)關(guān)也只有通過借貸雙方的協(xié)議（或結(jié)算憑證等）和會(huì)計(jì)核算的結(jié)果來進(jìn)行判定。

本款最后也用了“等”這一字眼，采用的不是簡單窮盡列舉的方法，所以企業(yè)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報(bào)表的填報(bào)及對(duì)是否需要準(zhǔn)備同期資料的判定時(shí)應(yīng)該將具有金資金融通特性的都?xì)w類為資金融通的范圍；此外，關(guān)聯(lián)申報(bào)表之《融通資金表》中列舉的范圍包含：“信用貸款”、“擔(dān)保貸款”（包括保證貸款、抵押貸款、質(zhì)押貸款）、“票據(jù)貼現(xiàn)”、“融資租賃”、“應(yīng)計(jì)息預(yù)付款”、“應(yīng)計(jì)息延期收付款”、“集團(tuán)資金池”、“其他融通資金”，將本款中列舉的類別進(jìn)行了細(xì)化，以更有利于關(guān)聯(lián)申報(bào)表的填列和實(shí)務(wù)操作。

 五、勞務(wù)交易

勞務(wù)包括市場調(diào)查、營銷策劃、代理、設(shè)計(jì)、咨詢、行政管理、技術(shù)服務(wù)、合約研發(fā)、維修、法律服務(wù)、財(cái)務(wù)管理、審計(jì)、招聘、培訓(xùn)、集中采購等。

本款對(duì)勞務(wù)交易的范圍進(jìn)行了重點(diǎn)列舉，其共計(jì)列舉了15項(xiàng)之多。2號(hào)文第二章關(guān)聯(lián)申報(bào)第十條關(guān)聯(lián)交易主要包括以下類型：（四）提供勞務(wù)，包括市場調(diào)查、行銷、管理、行政事務(wù)、技術(shù)服務(wù)、維修、設(shè)計(jì)、咨詢、代理、科研、法律、會(huì)計(jì)事務(wù)等服務(wù)的提供。本款中勞務(wù)交易在列舉中新增了“營銷策劃、合約研發(fā)、財(cái)務(wù)管理、審計(jì)、招聘、培訓(xùn)、集中采購等勞務(wù)交易類別，顯然這是借鑒了《BEPS第8-10行動(dòng)計(jì)劃—確保轉(zhuǎn)讓定價(jià)結(jié)果與價(jià)值創(chuàng)造相匹配》中《低附加值集團(tuán)內(nèi)勞務(wù)-針對(duì)<轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南>第七章的修訂》的內(nèi)容?！禕EPS第8-10行動(dòng)計(jì)劃—確保轉(zhuǎn)讓定價(jià)結(jié)果與價(jià)值創(chuàng)造相匹配》中《低附加值集團(tuán)內(nèi)勞務(wù)-針對(duì)<轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南>第七章的修訂》就低附加值集團(tuán)內(nèi)勞務(wù)進(jìn)行了詳細(xì)的分類及特性說明，具體如下：

1、會(huì)計(jì)和審計(jì)：例如財(cái)務(wù)報(bào)表信息的收集和審核、會(huì)計(jì)記錄的編制、財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)備、業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)審計(jì)協(xié)助或準(zhǔn)備、會(huì)計(jì)記錄真實(shí)性和可靠性的核實(shí)、通過數(shù)據(jù)整理和信息收集協(xié)助預(yù)算編制；

2、處理和管理應(yīng)收和應(yīng)付賬款：例如客戶賬單信息的編制、客戶信用控制的檢查和處理；

3、人力資源活動(dòng)：

（1）人員配置和招聘，例如招聘流程、協(xié)助申請(qǐng)職位的人員的評(píng)估、錄取和派任、新員工入職、績效評(píng)估和職業(yè)界定、協(xié)助完成人員解聘流程以及參與精簡人員項(xiàng)目；

（2）員工培訓(xùn)和發(fā)展：例如評(píng)估培訓(xùn)需求、制定內(nèi)部培訓(xùn)和發(fā)展項(xiàng)目、制定管理技能和職業(yè)發(fā)展項(xiàng)目；

（3）薪酬服務(wù)：例如為職工薪酬和福利提供建議和制定政策，包括醫(yī)療保險(xiǎn)和人壽保險(xiǎn)、股票期權(quán)計(jì)劃和養(yǎng)老金計(jì)劃；核實(shí)出勤率和記錄工時(shí)、薪酬服務(wù)，包括薪金處理和滿足相關(guān)稅務(wù)合規(guī)性要求；

（4）開發(fā)和監(jiān)控與就業(yè)相關(guān)的員工健康程序、安全和環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)；

4、監(jiān)控和匯總與健康、安全、環(huán)保及其他經(jīng)營規(guī)范相關(guān)的數(shù)據(jù)；

5、不構(gòu)成集團(tuán)核心業(yè)務(wù)的信息技術(shù)服務(wù)：例如安裝、維護(hù)和更新企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)中使用的信息技術(shù)系統(tǒng)；信息系統(tǒng)支持（包括用于會(huì)計(jì)、生產(chǎn)、客戶關(guān)系、人力資源、薪酬和電子郵箱系統(tǒng)的信息系統(tǒng)）；針對(duì)如何使用或應(yīng)用信息系統(tǒng)以及與信息收集、處理和顯示相關(guān)的設(shè)備提供員工培訓(xùn)；制定IT使用指南、提供電信服務(wù)、組織信息技術(shù)服務(wù)平臺(tái)、實(shí)施和維護(hù)信息技術(shù)安全系統(tǒng)；支持、維護(hù)和監(jiān)管信息技術(shù)網(wǎng)絡(luò)（局域網(wǎng)、廣域網(wǎng)和互聯(lián)網(wǎng)）；

6、內(nèi)外部溝通和公共關(guān)系維護(hù)（但不包括具體的廣告或市場營銷活動(dòng)及其基礎(chǔ)戰(zhàn)略的制定）；

7、法律服務(wù)：例如由內(nèi)部法律顧問提供的一般法律服務(wù)，如起草和復(fù)核合同、協(xié)議和其他法律文書、提供法律咨詢建議、代表公司（參與司法訴訟、仲裁和行政程序）、開展法律研究以及與無形資產(chǎn)的注冊(cè)和保護(hù)相關(guān)的行政工作；

8、與納稅義務(wù)相關(guān)的活動(dòng)：例如收集稅務(wù)信息和準(zhǔn)備納稅申報(bào)表（所得稅、銷售稅、增值稅、財(cái)產(chǎn)稅、關(guān)稅和行為稅）、繳納稅款、應(yīng)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的調(diào)查以及提供稅務(wù)咨詢服務(wù)；

9、一般行政或文秘性質(zhì)服務(wù)。

以上這些低附加值集團(tuán)內(nèi)勞務(wù)與本款中列舉的勞務(wù)交易類型在性質(zhì)與內(nèi)容上有高度的匹配性，這樣在協(xié)調(diào)境內(nèi)外勞務(wù)交易與境外關(guān)聯(lián)方所在國稅務(wù)機(jī)關(guān)保持一致性認(rèn)定和處理規(guī)則上建立了可靠的基礎(chǔ)。

本款最后同樣也用了“等”這一字眼，采用的不是簡單窮盡列舉的方法，所以企業(yè)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報(bào)表的填報(bào)及對(duì)是否需要準(zhǔn)備同期資料的判定時(shí)應(yīng)該將具有勞務(wù)特性的都?xì)w類為勞務(wù)的范圍；此外，關(guān)聯(lián)申報(bào)表之《勞務(wù)交易表》中列舉的范圍包含：“市場調(diào)查服務(wù)”、“營銷策劃服務(wù)”、“代理服務(wù)”、“設(shè)計(jì)服務(wù)”、“咨詢服務(wù)”、“行政管理”、“技術(shù)服務(wù)”、“合約研發(fā)服務(wù)”、“維修服務(wù)”、“法律服務(wù)”、“財(cái)務(wù)管理服務(wù)”、“審計(jì)服務(wù)”、“招聘服務(wù)”、“培訓(xùn)服務(wù)”、“集中采購服務(wù)”、“建筑工程勞務(wù)”、“安裝工程勞務(wù)”、“交通運(yùn)輸服務(wù)”、“物流輔助服務(wù)”、“體育文化服務(wù)”、“旅游服務(wù)”、“娛樂服務(wù)”、“網(wǎng)絡(luò)通信服務(wù)”、“金融服務(wù)”、“保險(xiǎn)服務(wù)”、“其他勞務(wù)”，共計(jì)列舉了25項(xiàng)及一個(gè)兜底項(xiàng)，比本款列舉的小類增加了10項(xiàng)。

（作者：王建偉  張學(xué)斌 彭啟蕾 彥彤）