談我國稅收洼地引發(fā)的避稅問題

編者按：隨著經(jīng)濟全球化的不斷發(fā)展，集團企業(yè)規(guī)模日趨龐大、數(shù)量也急劇增多，如何讓集團企業(yè)遵循利潤應(yīng)當(dāng)在經(jīng)濟活動發(fā)生地和價值創(chuàng)造地征稅成為各國研究的話題。本文結(jié)合中辦、國辦印發(fā)的《關(guān)于進一步深化稅收征管改革的意見》，主要對企業(yè)集團利用境內(nèi)“稅收洼地”進行避稅的現(xiàn)狀和方式進行研究，對產(chǎn)生的原因進行分析，并提出對策建議，旨在提高稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)利用境內(nèi)“稅收洼地”避稅的關(guān)注度，對稅務(wù)部門今后的工作起到一定的借鑒意義。

霍志遠(yuǎn)1，張秋林2，馬振宇3，劉爽4，楊詩5

1河北省稅務(wù)局企業(yè)所得稅處處長，廈門國家會計學(xué)院研究生校外導(dǎo)師

2河北省稅務(wù)局非稅收入處副處長，公職律師、稅務(wù)師

3河北省稅務(wù)局國際稅收管理處三級主任科員

4河北省稅務(wù)局稽查局一級主任科員

5河北省稅務(wù)局辦公室三級主任科員

一、境內(nèi)“稅收洼地”的形成及現(xiàn)狀

（一）境內(nèi)“稅收洼地”的由來

我國“稅收洼地”的形成，一是國家為了促進部分地區(qū)和行業(yè)的發(fā)展，制定了相應(yīng)的區(qū)域性稅收優(yōu)惠及行業(yè)、特定類型企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。二是一些地方政府實施財政返還、財政獎勵、財政補貼等方式來吸引企業(yè)投資，實質(zhì)性降低了企業(yè)稅負(fù)。三是一些集團企業(yè)利用成員企業(yè)多的優(yōu)勢，將集團利潤集中到享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率或存在未彌補虧損的成員企業(yè)，從而降低集團整體稅負(fù)。

（二）“稅收洼地”的現(xiàn)狀

隨著近年來我國經(jīng)濟的高速發(fā)展，形成的大型企業(yè)集團也越來越多，有的企業(yè)集團在不斷發(fā)展壯大、創(chuàng)造越來越多利潤的同時，開始利用集團優(yōu)勢通過不符合獨立交易原則的境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易，將利潤從25%稅率的企業(yè)轉(zhuǎn)向低稅率的企業(yè)，以降低集團整體稅收負(fù)擔(dān)。而大部分稅務(wù)人員都將目光集中在跨國企業(yè)集團的利潤分配與稅權(quán)的征收上，而對境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間通過“稅收洼地”進行利潤轉(zhuǎn)移從而達(dá)到避稅目的的關(guān)注相對較少。以河北省為例，2020年河北省境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易金額占總關(guān)聯(lián)交易額的比例超過95%，巨大的境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易占比如果得不到有效監(jiān)管，即便小部分存在惡意稅收籌劃，也會造成國家財政稅收的大量流失，稅務(wù)機關(guān)面臨的形勢相當(dāng)緊迫，對企業(yè)利用境內(nèi)“稅收洼地”避稅的行為進行防控十分必要。

從眾多社交媒體中發(fā)現(xiàn)，各類財稅咨詢公司都會發(fā)布“提供稅收洼地注冊公司”“稅收洼地降稅實操”等廣告宣傳詞語。在今日頭條、抖音等平臺上，也有大量涉稅咨詢公司發(fā)布的極具誘惑力的廣告——“入駐稅收洼地，合理合法節(jié)稅 80%”“北京企業(yè)入駐稅收洼地園區(qū)，綜合稅率可低至 0.25%”。當(dāng)筆者在百度搜索中輸入“稅收洼地”四個字，一連串相關(guān)的信息便映入眼簾：“中國稅收洼地在哪？2021 全國稅收洼地匯總！”“稅收洼地大幅度節(jié)稅”……目前，利用“稅收洼地”避稅，不僅成為一些不良涉稅中介機構(gòu)招攬生意的噱頭，而且成為一些跨區(qū)域經(jīng)營的集團企業(yè)日益熱衷的避稅手段。

中辦、國辦印發(fā)的《關(guān)于進一步深化稅收征管改革的意見》明確提出，對利用“稅收洼地”和關(guān)聯(lián)交易等逃避稅行為，加強預(yù)防性制度建設(shè)，加大依法防控和監(jiān)督檢查力度。

二、利用境內(nèi)“稅收洼地”避稅的種類

（一）國家區(qū)域稅收減免和稅率優(yōu)惠型

國家為了促進部分地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展，從國家層面出臺了區(qū)域性的稅收減免政策，最為典型的代表就是霍爾果斯。2010年，霍爾果斯被批準(zhǔn)設(shè)立經(jīng)濟特區(qū)，之后相繼出臺了“五免”和“五減半”的稅收優(yōu)惠政策。政策出臺后，大量企業(yè)紛紛到霍爾果斯注冊子公司，大部分為影視、廣告等輕資產(chǎn)企業(yè)。繼“某知名女性”案曝光后，霍爾果斯的稅收優(yōu)惠政策也逐漸被更多人所了解。《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于新疆喀什、霍爾果斯兩個特殊經(jīng)濟開發(fā)區(qū)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅[2011]112號）規(guī)定：“在新疆霍爾果斯經(jīng)濟開發(fā)區(qū)新辦的創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)，自取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，五年內(nèi)免征企業(yè)所得稅”。河北某制造公司以轉(zhuǎn)型境外投資為名遷入霍爾果斯,搖身一變從制造公司轉(zhuǎn)為創(chuàng)業(yè)投資公司，再利用霍爾果斯企業(yè)所得稅免征政策，轉(zhuǎn)讓子公司股份，規(guī)避掉巨額的企業(yè)所得稅后馬上注銷。這顯然違背了國家出臺稅收優(yōu)惠政策的初衷，不僅給公共資源造成耗費，而且極易產(chǎn)生不良的社會效應(yīng)。

繼霍爾果斯之后，為避免海南成為下一個“避稅天堂”，其優(yōu)惠政策明確，符合條件的企業(yè)和個人可以享受15%的企業(yè)所得稅和15%的個人所得稅優(yōu)惠政策，但要符合實質(zhì)經(jīng)濟活動所在地和價值創(chuàng)造地原則。

（二）地方政府財政返還獎勵型

一些地方政府為促進和鼓勵本地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展，激發(fā)當(dāng)?shù)亟?jīng)濟活力，會用財政返還獎勵等形式招商引資，吸引資本流入，旨在支持和鼓勵企業(yè)來本地區(qū)投資經(jīng)營，從而帶動當(dāng)?shù)亟?jīng)濟發(fā)展。以西藏拉薩為例，河北某制藥集團在拉薩設(shè)立銷售子公司，將生產(chǎn)出來的藥品不直接銷售給終端客戶，而是先低價銷售給拉薩的子公司，再由拉薩的子公司高價將藥品賣向各大醫(yī)院和藥房，使得拉薩子公司留存大量的利潤，在拉薩繳納企業(yè)所得稅。而拉薩當(dāng)?shù)赜泻投愂諕煦^的財政獎勵政策，大部分稅款又以財政獎勵的形式返還給拉薩子公司，從而使得該制藥集團將稅收負(fù)擔(dān)降至最低。

（三）利用高新技術(shù)稅收優(yōu)惠型

大型企業(yè)集團存在大量的研發(fā)項目和研發(fā)支出，集團內(nèi)不少承擔(dān)核心技術(shù)研發(fā)的公司被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，享受15%稅率的稅收優(yōu)惠，成為集團內(nèi)的“稅收洼地”?？偛课挥诮K的某童車企業(yè)，總公司集研發(fā)、生產(chǎn)、銷售于一體，享受高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠。其在河北的生產(chǎn)型子公司，先以較低的價格，將生產(chǎn)出的產(chǎn)品銷售到總公司，總公司再以正常的市場價格賣向終端市場，以此降低集團的整體稅負(fù)。該集團生產(chǎn)的童車在全球范圍內(nèi)享有盛名，市場最低銷售價格在千元以上，高端型號產(chǎn)品價格甚至超過萬元，和國內(nèi)市場大部分幾百元的其他品牌童車相比，其產(chǎn)品有豐厚的利潤回報，但河北子公司的利潤率基本每年維持在5%以下，與其承擔(dān)的功能和風(fēng)險不相匹配，剩余利潤均被總公司拿走。

（四）利用集團成員企業(yè)補虧型

在實務(wù)中，一些集團企業(yè)的成員企業(yè)存在未彌補虧損，且金額較大。在這種情況下，集團企業(yè)通過境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易，將集團利潤集中到存在未彌補虧損的成員企業(yè)，從而實現(xiàn)“盈虧互抵”，盡可能降低集團整體稅負(fù)。河北某大型企業(yè)集團，經(jīng)營業(yè)務(wù)范圍寬廣，其成員企業(yè)不乏一些高效益和虧損企業(yè)，為了最大化實現(xiàn)集團整體效益，集團在制定內(nèi)部定價政策時，有針對性的對虧損企業(yè)進行一定的傾斜，將利潤多向虧損企業(yè)留存，一方面讓虧損企業(yè)度過寒冬，一方面實現(xiàn)集團整體稅負(fù)的下降。

三、引發(fā)避稅風(fēng)險原因分析

（一）集團企業(yè)自身利益驅(qū)動

對具有一定經(jīng)營規(guī)模和收入規(guī)模的大中型企業(yè)或集團而言，稅收負(fù)擔(dān)的輕重，意味著需要繳納稅款的多寡，進而影響可支配稅后利潤的多少。特別是對上市公司來說，完全有能力負(fù)擔(dān)避稅的成本，而避稅帶來的巨大利潤，會給投資者留下“盈利能力強”的印象，從而在一定程度上拉高股價，提升融資能力，避稅動力更加充足。根據(jù)了解，利用境內(nèi)“稅收洼地”避稅的集團企業(yè)中，不乏一些國際、國內(nèi)知名企業(yè)和上市公司。

（二）涉稅專業(yè)服務(wù)機構(gòu)推波助瀾

會計師、稅務(wù)師事務(wù)所等涉稅中介機構(gòu)，其經(jīng)營的主要目標(biāo)本質(zhì)與其他行業(yè)沒什么不同，都是創(chuàng)造并獲取利潤，效益高的大型企業(yè)或集團是其“優(yōu)質(zhì)客戶。這些中介機構(gòu)利用自身專業(yè)上的優(yōu)勢，如發(fā)現(xiàn)和利用稅收法律法規(guī)上的缺陷和漏洞等，敏銳的捕捉企業(yè)的避稅需求，擔(dān)任企業(yè)避稅的“智囊團”，既可以給集團企業(yè)帶來巨大的利益，也能給自身帶來豐厚的回報。加之目前我國對會計師、稅務(wù)師事務(wù)所等中介機構(gòu)的監(jiān)管薄弱，對企業(yè)避稅背后推手的中介機構(gòu)鮮見處罰，中介機構(gòu)獲取了豐厚回報但卻沒有承擔(dān)相應(yīng)的連帶責(zé)任，以至于越來越多的中介機構(gòu)在利益的驅(qū)動下涌向了避稅籌劃領(lǐng)域。。

（三）地方政府盲目招商引資

一些地方政府官員為了促進本地經(jīng)濟發(fā)展，同時也為了凸顯自己在執(zhí)政期間的政績，制定相當(dāng)有吸引力的優(yōu)惠政策對大型民營企業(yè)進行招商引資，并把財政獎勵和稅收返還作為其優(yōu)惠政策的重要組成部分。由于政府官員缺乏專業(yè)的稅收知識，在制定監(jiān)管政策時更多考慮的是如何吸引企業(yè)前來，如何給企業(yè)讓“利”，但對企業(yè)落戶之后能產(chǎn)生多少稅收上的效益估計不足，導(dǎo)致引來的企業(yè)主要目的不是扎根當(dāng)?shù)?、帶來?dāng)?shù)亟?jīng)濟的改善，而是利用優(yōu)惠政策進行避稅。

（四）反避稅的手段和懲戒力度不足

在對企業(yè)避稅行為的調(diào)查中，反避稅部門一般是依據(jù)稅收法律法規(guī)和國際上公認(rèn)的定價原則、營業(yè)慣例，對納稅人特定納稅事項作稅務(wù)調(diào)整，處理方式多是調(diào)整補稅并加收利息，讓企業(yè)將本不應(yīng)得的利潤還給國家。而稅務(wù)稽查對企業(yè)的檢查處理，有對納稅人進行補稅處罰、列入稅收違法“黑名單”、信用記錄永久留痕、與發(fā)改委、工商、公安部等部門聯(lián)合實施懲戒和移送司法機關(guān)承擔(dān)法律責(zé)任等多種方式，手段更多，力度更大。

（五）反避稅專業(yè)人才匱乏

大型企業(yè)集團除了自己擁有龐大的財稅團隊之外，還有四大會計師事務(wù)所等中介機構(gòu)助陣，具有豐富的財稅理論知識和實操經(jīng)驗。而負(fù)責(zé)對關(guān)聯(lián)交易進行管理的稅務(wù)團隊主要是從事國際稅收管理的稅務(wù)干部，人員不足是最大短板，全國大部分市級的稅務(wù)局沒有設(shè)置單獨的國際稅收管理科，縣一級更是大部分只有1人兼管國際稅收業(yè)務(wù)，人員少帶來的影響是反避稅隊伍年齡結(jié)構(gòu)固化，難以形成人才梯隊，難以制定反避稅人才發(fā)展規(guī)劃。面對專業(yè)性強、難度大、人員素質(zhì)要求高的反避稅工作，尤其是近幾年來業(yè)務(wù)量越來越大、業(yè)務(wù)類型越來越多的大型企業(yè)集團內(nèi)部的關(guān)聯(lián)交易，稅務(wù)干部往往有心無力，無法起到很好的監(jiān)管效果。

四、解決避稅風(fēng)險對策研究

（一）稅收優(yōu)惠政策和財政獎勵進行嚴(yán)格的制定和管理

在制定區(qū)域性或行業(yè)性稅收優(yōu)惠政策、財政獎勵政策時，一是由稅務(wù)機關(guān)提供稅收經(jīng)濟分析，利用稅收經(jīng)濟指標(biāo)進行統(tǒng)計分析，評估稅收優(yōu)惠政策與促進區(qū)域、行業(yè)、經(jīng)濟發(fā)展是否協(xié)調(diào)，提供具體的落實建議；二是嚴(yán)格利潤應(yīng)當(dāng)在經(jīng)濟活動發(fā)生地和價值創(chuàng)造地征稅的原則，明確企業(yè)實質(zhì)運營的要求，規(guī)定相應(yīng)監(jiān)管措施，確保優(yōu)惠政策落實到位，真正實現(xiàn)引導(dǎo)資金、資源和人才流動，實現(xiàn)稅收政策精準(zhǔn)的惠及能夠為地方經(jīng)濟發(fā)展帶來更多貢獻(xiàn)的企業(yè)，發(fā)揮稅收引導(dǎo)經(jīng)濟發(fā)展的作用。我國目前已經(jīng)在該類立法過程取得了長足的進展，2020年6月1日中共中央、國務(wù)院公布的《海南自由貿(mào)易港建設(shè)總體方案》中稅收制度對企業(yè)所得稅的優(yōu)惠規(guī)定，“對注冊在海南自由貿(mào)易港并實質(zhì)性運營的鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)，減按15%征收企業(yè)所得稅”。該條款明確了享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率的前提是注冊并在當(dāng)?shù)貙嵸|(zhì)性運營，并后續(xù)有一系列監(jiān)管措施，為該類稅收政策的精準(zhǔn)落地提出了寶貴的思路。

（二）多渠道加強反避稅管理

1.完善境內(nèi)反避稅調(diào)查體系。目前我國境內(nèi)稅收洼地關(guān)聯(lián)交易反避稅存在工作職責(zé)不夠清晰、牽頭部門未能明確的情況，建議在廣泛借鑒國際經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，深入總結(jié)我國反避稅工作，盡快完善全國性境內(nèi)反避稅工作體系。一是加強總、省兩級反避稅在解決屬地碎片化、差異化管理問題和統(tǒng)一管理水平和判斷標(biāo)準(zhǔn)上的作用，在全國、全省范圍內(nèi)對同一集團跨區(qū)域企業(yè)探索一戶式管理，總結(jié)歸納涉及案件的行業(yè)特征、經(jīng)營模式、主要關(guān)聯(lián)交易類型、有參考價值的指標(biāo)、可能存在的避稅問題等內(nèi)容進行披露；二是探索按照關(guān)聯(lián)交易類型和關(guān)聯(lián)交易額對反避稅案件實行分級分類管理的新模式，明確總局、省、市、縣管理職責(zé)責(zé)任。

2.加強與稅務(wù)稽查的業(yè)務(wù)合作。反避稅調(diào)查與稅務(wù)稽查既有不同的檢查方向和內(nèi)容，又有相同的調(diào)查基礎(chǔ)和成因，即企業(yè)的真實生產(chǎn)經(jīng)營狀況和避稅的動機及行為，因此在獲取企業(yè)信息及相關(guān)數(shù)據(jù)、避稅或逃稅線索等方面可以互相補足。同時，企業(yè)出于利益最大化的目的，避稅的手段越來越隱蔽，避稅方式越來越復(fù)雜，例如企業(yè)通過關(guān)聯(lián)交易進行避稅的同時，部分也存在著其他通過虛增成本、隱瞞收入的行為，加強兩個部門的協(xié)同調(diào)查，對案件的推動有良好的效果，河北省在2018年已進行過兩部門聯(lián)合辦案的嘗試，并取得良好成效。

3.拓展反避稅信息來源渠道。信息時代，數(shù)據(jù)就是力量。利用“智慧稅務(wù)”支撐牽引作用和信息交換制度等，聯(lián)合多部門進行涉稅涉費數(shù)據(jù)常態(tài)化共享、互聯(lián)互通，依托總局?jǐn)?shù)據(jù)系統(tǒng)，搭建全面、動態(tài)的關(guān)聯(lián)交易信息網(wǎng)絡(luò)，實現(xiàn)對企業(yè)利潤流動、關(guān)聯(lián)交易逃避稅高發(fā)行業(yè)、地區(qū)和人群的有效監(jiān)管。

（三）加大打擊避稅力度

“對違法者的縱容，就是對守法者的不公”。如果對企業(yè)利用境內(nèi)“稅收洼地”避稅行為不及時采取措施，不僅會引發(fā)不良示范作用，還在在一定程度上擾亂市場秩序。因此，依托總局“管理、服務(wù)、調(diào)查”三位一體的反避稅防控體系，針對利用境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易逃避稅高發(fā)的行業(yè)、地區(qū)和人群開展精準(zhǔn)整治，對利用稅收洼地進行關(guān)聯(lián)交易的避稅行為加大處罰力度。特別是對性質(zhì)惡劣的大型避稅案件，依法從嚴(yán)查處曝光，并按照有關(guān)規(guī)定納入企業(yè)和個人信用記錄，共享至全國信用信息平臺，推送實施多部門機制性聯(lián)合懲戒，讓失信者一處違法、處處受限。另一方面，加強對不法涉稅專業(yè)服務(wù)和涉稅咨詢公司的打擊力度，擇機開展全國性專項治理行動，增強行業(yè)協(xié)會和社會中介組織協(xié)稅護稅意識，在全社會營造誠信納稅的濃厚氛圍。

（四）加大反避稅干部培養(yǎng)力度

專業(yè)的反避稅隊伍能促使反避稅工作迅速有效地展開，而且可以給那些企圖避稅的企業(yè)敲響警鐘，打擊其避稅的僥幸心理。但是目前我國的反避稅人才現(xiàn)狀并沒那么可觀，普遍存在反避稅管理工作耗時長，成本高，對反避稅工作的投入較低，反避稅人員專業(yè)性不強業(yè)務(wù)不熟練的現(xiàn)象。相比較而言，大型企業(yè)集團除了擁有龐大的財稅團隊外，還有涉稅專業(yè)服務(wù)機構(gòu)助陣。且時有反避稅骨干從稅務(wù)部門跳槽到了四大會計師事務(wù)所和一些大型企業(yè)，兩者間力量對比有逐漸拉大的趨勢。因此，建議落實好人才興稅、人才強稅戰(zhàn)略，加強反避稅干部人才隊伍培養(yǎng)、建設(shè)，為我國反避稅工作儲備人才、留住人才提供保障。(完）

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