關聯(lián)申報和同期資料管理的幾個新舊銜接問題

2016年6月29日，國家稅務總局出臺的《國家稅務總局關于完善關聯(lián)申報和同期資料管理有關事項的公告》（國家稅務總局公告2016年第42號，以下簡稱“42號公告或本公告”）第二十七規(guī)定：本公告適用于2016年及以后的會計年度?！短貏e納稅調整實施辦法（試行）》（國稅發(fā)〔2009〕2號，以下簡稱“2號文”）第二章、第三章、第七十四條和第八十九條、《中華人民共和國企業(yè)年度關聯(lián)業(yè)務往來報告表》（國稅發(fā)〔2008〕114號）同時廢止。

根據(jù)以上規(guī)定，針對關聯(lián)交易稅務管理中的關聯(lián)方關系的判定、關聯(lián)交易類型的界定、關聯(lián)申報的表式、是否需要準備同期資料的判定及同期資料的內容等，在2015年及以前的會計年度的應該按2號文及其相關規(guī)定執(zhí)行，而2016年及以后的會計年度的應該按42號文執(zhí)行。此外，盡管在42號公告的第二十七條中并沒有規(guī)定“在本公告發(fā)布前實施的有關規(guī)定與本公告不一致的，以本公告為準?！钡菑姆ɡ砩侠斫鈶?2公告中的規(guī)定與2號文及其他相關規(guī)定中不一致或矛盾的內容應該按42號公告規(guī)定執(zhí)行的，因此，親們還需要關注以下兩個方面的新舊銜接問題。

1、關聯(lián)債資比例的計算問題

2號文第八十五條規(guī)定：所得稅法第四十六條所稱不得在計算應納稅所得額時扣除的利息支出應按以下公式計算：

不得扣除利息支出=年度實際支付的全部關聯(lián)方利息×（1-標準比例/關聯(lián)債資比例）

其中：標準比例是指《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕121號）規(guī)定的比例。

關聯(lián)債資比例是指根據(jù)所得稅法第四十六條及所得稅法實施條例第一百一十九的規(guī)定，企業(yè)從其全部關聯(lián)方接受的債權性投資（以下簡稱關聯(lián)債權投資）占企業(yè)接受的權益性投資（以下簡稱權益投資）的比例，關聯(lián)債權投資包括關聯(lián)方以各種形式提供擔保的債權性投資。

同時2號文第八十六條規(guī)定：關聯(lián)債資比例的具體計算方法如下：

關聯(lián)債資比例＝年度各月平均關聯(lián)債權投資之和/年度各月平均權益投資之和

其中：

各月平均關聯(lián)債權投資＝（關聯(lián)債權投資月初賬面余額+月末賬面余額）/2

各月平均權益投資＝（權益投資月初賬面余額+月末賬面余額）/2

需要特別提醒關注的是: 在42號公告新版關聯(lián)申報表的《G100000中華人民共和國企業(yè)年度關聯(lián)業(yè)務往來匯總表》中新增了“200關聯(lián)債資信息”這一項目，該項目中的“201年度平均關聯(lián)債權投資金額”和“202年度平均權益投資金額”應根據(jù)新版關聯(lián)申報表的《G107000融通資金表》和《G109000權益性投資表》的相應欄次數(shù)額填報。而在G107000表中的“年度平均關聯(lián)債權投資金額”計算方法已經(jīng)修改為“年度加權平均”，即該表中第N行第8列＝∑第i行第4列×第i行第5列÷365，也就是每筆借貸金額X本年實際占用天數(shù)之和÷365，而且G107000表中第N行第8列＝表G100000“201年度平均關聯(lián)債權投資金額”欄；但G109000表中“平均權益投資金額”的計算方法仍然還是按“月度加權平均”，即與2號文中的上述口徑保持一致。因此，2016年42號公告生效執(zhí)行后，G100000表中“203債資比例＝201年度平均關聯(lián)債權投資金額÷202年度平均權益投資金額”的計算公式中的分子分母口徑是不一致的。

2、跟蹤管理、單一功能企業(yè)虧損及監(jiān)控管理同期資料提供時限問題

2009年4月16日《國家稅務總局關于加強轉讓定價跟蹤管理有關問題的通知》（國稅函[2009]188號）規(guī)定：2008年1月1日以后結案的轉讓定價調整案件，稅務機關應自企業(yè)被調整的最后年度的下一年度起5年內實施跟蹤管理；跟蹤管理期內，涉及2008年度的轉讓定價調整，企業(yè)應在2009年12月31日之前向稅務機關提供年度同期資料；涉及2009年及以后年度的轉讓定價調整，企業(yè)應在跟蹤年度的次年6月20日之前向稅務機關提供年度同期資料。稅務機關應根據(jù)同期資料和納稅申報資料做好分析、評估工作。

2009年7月6日《國家稅務總局關于強化跨境關聯(lián)交易監(jiān)控和調查的通知》（國稅函[2009]363號）規(guī)定：跨國企業(yè)在中國境內設立的承擔單一生產(chǎn)（來料加工或進料加工）、分銷或合約研發(fā)等有限功能和風險的企業(yè)，不應承擔金融危機的市場和決策等風險，按照功能風險與利潤相配比的轉讓定價原則，應保持合理的利潤水平。且上述承擔有限功能和風險的企業(yè)如出現(xiàn)虧損，無論是否達到準備同期資料的標準，均應在虧損發(fā)生年度準備同期資料及其他相關資料，并于次年6月20日之前報送主管稅務機關。

2014年8月29日《國家稅務總局關于特別納稅調整監(jiān)控管理有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第54號）第一條規(guī)定:稅務機關通過關聯(lián)申報審核、同期資料管理、前期監(jiān)控和后續(xù)跟蹤管理等特別納稅調整監(jiān)控管理手段發(fā)現(xiàn)納稅人存在特別納稅調整風險的，應當向納稅人送達《稅務事項通知書》，提示其存在特別納稅調整風險，并要求納稅人按照有關規(guī)定20日之內提供同期資料或者其他有關資料。

特別提醒大家關注的是：42號公告并沒有廢止以上三份文件，這樣，符合以上三種情形的企業(yè)應按規(guī)定準備好同期資料是應在次年6月20日還是7月30日之前提供給稅務機關，在實際操作中將會存爭議。但根據(jù)基本法理理解應該按42號公告新規(guī)執(zhí)行，即理解應在次年7月30日之前向稅務機關提供同期資料并在稅務機關要求提供同期資料的30日內提供。其實以上三種情形已經(jīng)寫入了2015年9月17日發(fā)布的2號文征求意見稿中，因此，如未來出臺相關的新規(guī)定則應按相應的新規(guī)執(zhí)行并應廢除以上規(guī)定。