“去”印度應(yīng)關(guān)注間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)納稅風(fēng)險

作者：許淼 上海市浦東新區(qū)稅務(wù)局國際稅收管理處

截至2019年年底，我國在印度累計投資已超80億美元，中印稅企關(guān)系日趨復(fù)雜，尤其在印度的間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)稅收政策方面。但在國際稅收協(xié)定的約束下，中印稅務(wù)已逐步形成了特有的政策框架及征管措施。

根據(jù)稅務(wù)合作平臺(PCT)于2020年6月正式發(fā)布的《對境外間接轉(zhuǎn)讓的稅收征管工具》的表述，國際上對間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)征稅主要有兩種模式，我國和印度基本都采用第二種對非居民企業(yè)征稅的模式，即需對間接財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得是否主要來源于被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)所在國進行確認(rèn)，且僅對財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓中歸屬于財產(chǎn)所在國的所得進行征稅。對于“走出去”企業(yè)而言，充分了解印度間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)及其他相關(guān)稅收政策的具體內(nèi)容，可以大大降低投資風(fēng)險；對于我國稅收政策制定者而言，合理借鑒印度間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)稅收政策的內(nèi)容，可以不斷優(yōu)化稅收營商環(huán)境，協(xié)同助力穩(wěn)外資。

國際稅收范本與印度稅法間差異明顯

在國際稅收協(xié)定與各國國內(nèi)稅收政策的雙重約束下，中印兩國之間已逐步形成了特有的政策框架及征管措施。

目前，國際稅收協(xié)定中的聯(lián)合國范本與OECD范本對間接轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)的表述相同，且都引入反濫用條款。上述兩個范本的基本規(guī)則是：當(dāng)一個非居民企業(yè)在另一個國家進行不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時，兩個范本都將主要征稅權(quán)分配給收入來源國，但將這種征稅權(quán)限制在直接或間接轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)的情況下。由于此條款沒有明確限制該征稅權(quán)，因此必須解釋為，即使間接轉(zhuǎn)讓發(fā)生在另一國，收入來源國也可以征稅。

而在轉(zhuǎn)讓動產(chǎn)方面，聯(lián)合國范本比OECD范本所適范圍更廣，其第十三條第五款將境外征稅的范圍擴大到了不動產(chǎn)以外：第十三條第四款所述以外的其他股票取得的收益，該股票價值又相當(dāng)于參與締約國一方居民公司的股權(quán)的一定比例(該比例通過雙邊談判確定)，可以在該國征稅。

再來對照印度國內(nèi)稅法規(guī)定。在其最高法院判決“沃達豐稅案”之后，印度政府無權(quán)征收資本利得稅，于是印度稅務(wù)局在2012年《金融法案》(Finance Act 2012)中對《所得稅法》(Income tax Act，1961)進行了修訂，并追溯至1961年該法案生效之時即有效。其所得稅法規(guī)定，來源于印度的所有收入，即直接或間接在印度產(chǎn)生的收入，包括通過或來自和印度經(jīng)營業(yè)務(wù)有聯(lián)系的收入、通過或來自印度任何財產(chǎn)的收入、通過或來自印度的任何資產(chǎn)或收入來源產(chǎn)生的收入，或通過轉(zhuǎn)讓位于印度的資本資產(chǎn)的收入，都應(yīng)繳納所得稅。其中所涉資產(chǎn)或資本資產(chǎn)，即使是歸屬于印度境外注冊或成立的公司或?qū)嶓w的股份或權(quán)益，但如果該股份或權(quán)益直接或間接地是因為主要來自于在印度的資產(chǎn)才產(chǎn)生其價值，則被視為且應(yīng)始終被視為位于印度。但也進一步明確了納稅范圍，所得稅法中“來自于在印度的資產(chǎn)才產(chǎn)生其價值”是指“印度資產(chǎn)的價值必須超過1億印度盧比。”“相對于被直接或間接轉(zhuǎn)讓的外國公司的資產(chǎn)價值，印度資產(chǎn)的價值至少要占到其資產(chǎn)價值的50%以上，并且該資產(chǎn)的價值應(yīng)為在指定日期的公允價值。”同時，“如果持有該外國公司的股份份額少于5%，即使投資者實質(zhì)上間接轉(zhuǎn)讓了印度的財產(chǎn)，也不在適用范圍內(nèi)?！?/span>

了解明確國際間稅收政策助力企業(yè)“走出去”

首先，充分了解以降低我國企業(yè)“走出去”的稅收風(fēng)險。投資印度的中資企業(yè)在搭建海外架構(gòu)時，就應(yīng)當(dāng)考慮退出成本，包括間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的稅收問題。尤其在2016年印度和毛里求斯簽訂議定書以后，通過毛里求斯、新加坡等地投資印度而避稅的架構(gòu)可能因?qū)嵸|(zhì)問題受到稅務(wù)機關(guān)的挑戰(zhàn)。建議相關(guān)企業(yè)在熟悉現(xiàn)有判定和計算規(guī)則，充分利用間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的安全港等有利規(guī)定，同時密切關(guān)注相關(guān)印度和相關(guān)國家的稅收協(xié)定修訂情況。

“走出去”企業(yè)在印度經(jīng)常遇到的稅收問題還包括常設(shè)機構(gòu)判定和轉(zhuǎn)讓定價等爭議。比如印度稅務(wù)機關(guān)對常設(shè)機構(gòu)的判定標(biāo)準(zhǔn)比OECD常設(shè)機構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)寬泛，而且一般按照核定利潤率的方法判定常設(shè)機構(gòu)的利潤歸屬，并不采用OECD的AOA(Authorized OECD Approach)。被印度稅務(wù)機關(guān)扣繳稅款后，申請退稅的程序非常復(fù)雜，往往需要5年到10年的時間。又如印度的轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查執(zhí)法隨意性較強，“走出去”企業(yè)被印度稅務(wù)機關(guān)開展調(diào)查風(fēng)險較大，因此應(yīng)當(dāng)合理利用當(dāng)?shù)氐念A(yù)約定價安排機制，及時啟動印度國內(nèi)救濟程序，或利用相互協(xié)商程序解決國際稅收爭議。

其次，合理借鑒印度經(jīng)驗，提高我國相關(guān)稅收政策確定性。在國際稅收協(xié)定的整體約束下，印度規(guī)定了一些具體的參數(shù)，預(yù)先明確哪些類型的轉(zhuǎn)讓需要在印度就境外間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)繳納所得稅，為非居民企業(yè)提供了較為固定客觀的政策框架。

實際上，為明確非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)交易的企業(yè)所得稅問題，我國先后發(fā)布了《關(guān)于加強非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》(國稅函〔2009〕698號)和《關(guān)于非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)企業(yè)所得稅若干問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2015年第7號)。由于該政策建立在一般反避稅規(guī)則的基礎(chǔ)上，在具體執(zhí)行過程中往往需要結(jié)合主管稅務(wù)機關(guān)的判斷，應(yīng)納稅所得額的計算方法也相當(dāng)靈活；如涉及我國的多家被轉(zhuǎn)讓企業(yè)，各地稅務(wù)機關(guān)的意見有時難以統(tǒng)一。在今后政策修訂的過程中，建議借鑒印度模式，適當(dāng)增加關(guān)于合理商業(yè)目的客觀判斷因素和操作指引，提高非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)政策執(zhí)行的確定性和一致性。