“走出去”稅收抵免：高新技術(shù)企業(yè)境外所得也能享受優(yōu)惠稅率嗎？

稅收抵免是稅務(wù)機(jī)關(guān)充分發(fā)揮稅收服務(wù)經(jīng)濟(jì)職能，為“走出去”企業(yè)行穩(wěn)致遠(yuǎn)提供有力保障的重要稅收政策，企業(yè)可以充分利用該政策有效降低“走出去”的整體稅負(fù)。

一 、什么是稅收抵免？

“走出去”企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境外的所得，已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，從而消除國(guó)際間重復(fù)征稅。

二、稅收抵免主要有什么類(lèi)型？

目前，企業(yè)涉及稅收抵免主要包括直接抵免和間接抵免。

直接抵免，指企業(yè)直接作為納稅人就其境外所得在境外繳納的所得稅額在我國(guó)應(yīng)納稅額中抵免，主要適用于企業(yè)就來(lái)源于境外的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)所得在境外所繳納的企業(yè)所得稅，以及就來(lái)源于或發(fā)生于境外的股息、紅利、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等所得在境外被源泉扣繳的預(yù)提所得稅。

間接抵免，指境外企業(yè)就分配股息前的利潤(rùn)繳納的外國(guó)所得稅額中由我國(guó)居民企業(yè)就該項(xiàng)分得的股息性質(zhì)的所得間接負(fù)擔(dān)的部分，在我國(guó)的應(yīng)納稅額中抵免。本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額＝（本層企業(yè)就利潤(rùn)和投資收益所實(shí)際繳納的稅額+符合本通知規(guī)定的由本層企業(yè)間接負(fù)擔(dān)的稅額）×本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息（紅利）÷本層企業(yè)所得稅后利潤(rùn)額。自2017年1月1日起，上述規(guī)定層級(jí)的外國(guó)企業(yè)由三層擴(kuò)展至五層。

三、如何享受稅收抵免？

一般情況下，您需要在企業(yè)所得稅年度匯算清繳申報(bào)時(shí)依次填寫(xiě)《A108010境外所得納稅調(diào)整后所得明細(xì)表》、《A108000境外所得稅收抵免明細(xì)表》和《A108030跨年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免境外所得稅明細(xì)表》，同時(shí)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交如下書(shū)面資料：

1．與境外所得相關(guān)的完稅證明或納稅憑證（原件或復(fù)印件）。

2．不同類(lèi)型的境外所得申報(bào)稅收抵免還需分別提供：

(1) 取得境外分支機(jī)構(gòu)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)所得需提供：

①境外分支機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)報(bào)表；

②境外分支機(jī)構(gòu)所得依照中國(guó)境內(nèi)企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額的計(jì)算過(guò)程及說(shuō)明資料；

③具有資質(zhì)的機(jī)構(gòu)出具的有關(guān)分支機(jī)構(gòu)審計(jì)報(bào)告等。

(2) 取得境外股息、紅利所得需提供：

①集團(tuán)組織架構(gòu)圖；

②被投資公司章程復(fù)印件；

③境外企業(yè)有權(quán)決定利潤(rùn)分配的機(jī)構(gòu)作出的決定書(shū)等；

④依照中國(guó)境內(nèi)企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額的資料及計(jì)算過(guò)程。

(3) 取得境外利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)等所得需提供：

①依照中國(guó)境內(nèi)企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額的資料及計(jì)算過(guò)程；

②項(xiàng)目合同復(fù)印件等。

四、使用稅收抵免容易犯哪些“小錯(cuò)誤”？

1.應(yīng)該享受稅收協(xié)定待遇的稅款不能抵免

這種“小錯(cuò)誤”產(chǎn)生于部分稅收協(xié)定給予了“走出去”企業(yè)股息、利息和特許權(quán)使用費(fèi)的低稅率，同時(shí)還給予了財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的“不征稅”優(yōu)惠。以營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的“不征稅”優(yōu)惠舉例如下：

例如A公司去年在馬來(lái)西亞提供技術(shù)服務(wù)取得收入且未構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，按照稅收協(xié)定的規(guī)定，在馬來(lái)西亞這筆所得不用繳稅，直接并入境內(nèi)居民企業(yè)應(yīng)納稅所得總額計(jì)算企業(yè)所得稅，故不涉及稅收抵免計(jì)算。此時(shí)，A公司要做的就是按照馬來(lái)西亞的國(guó)內(nèi)法規(guī)定，去申請(qǐng)享受中國(guó)與馬來(lái)西亞的協(xié)定待遇，并提交中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)為您開(kāi)具的《中國(guó)稅收居民身份證明》。

2.適用境外所得類(lèi)型時(shí)，“分支機(jī)構(gòu)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)所得”和“其他所得”傻傻分不清

某些企業(yè)在填寫(xiě)《A108010境外所得納稅調(diào)整后所得明細(xì)表》時(shí)，“境外稅后所得”類(lèi)型經(jīng)常選擇“其他所得”，但“其他所得”一般僅適用于前面未列舉的所得。據(jù)了解，企業(yè)“走出去”過(guò)程中獲取的所得主要為以下幾種：分支機(jī)構(gòu)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)所得、股息、紅利等權(quán)益性投資所得、利息所得、租金所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得和財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，極少情況下會(huì)適用“其他所得”。

那為什么有不少企業(yè)填報(bào)了“其他所得”呢？據(jù)了解，大部分企業(yè)填報(bào)“其他所得”實(shí)際上是對(duì)外提供勞務(wù)，屬于營(yíng)業(yè)利潤(rùn)所得。但由于該表第一項(xiàng)為“分支機(jī)構(gòu)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)所得”，導(dǎo)致填報(bào)人誤以為只能填報(bào)來(lái)自于分支機(jī)構(gòu)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)所得，于是將自身走出去的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)所得歸于其他類(lèi)型。其實(shí)無(wú)論是否設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，在會(huì)計(jì)核算和納稅主體上都是一樣的，若企業(yè)“走出去”已構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)或者與對(duì)方國(guó)家之間沒(méi)有稅收協(xié)定，需要在對(duì)方國(guó)家繳稅時(shí)，可以進(jìn)行稅收抵免申報(bào)，應(yīng)將對(duì)外提供勞務(wù)或者承包工程獲取的所得歸為營(yíng)業(yè)利潤(rùn)所得，填報(bào)在第一項(xiàng)里。

3.抵免限額計(jì)算圖省事，造成跨年度抵免余額結(jié)轉(zhuǎn)損失

某國(guó)（地區(qū)）所得稅抵免限額=中國(guó)境內(nèi)、境外所得依照企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅總額×來(lái)源于某國(guó)（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額÷中國(guó)境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額。

在實(shí)際“走出去”過(guò)程中，當(dāng)?shù)置庀揞~大于可抵免稅額時(shí)，某些企業(yè)為了圖省事，填寫(xiě)《A108000境外所得稅收抵免明細(xì)表》時(shí)將第11列抵免限額直接填報(bào)成第10列可抵免稅額的數(shù)值。這種做法雖然不會(huì)影響第12列本年可抵免稅額的計(jì)算，但會(huì)導(dǎo)致第13列未超過(guò)境外所得稅抵免限額的余額計(jì)算錯(cuò)誤。以下圖為例，C公司第11列境外所得抵免限額應(yīng)為26301.37*0.25=6575.34元，則第13列未超過(guò)境外所得稅抵免限額的余額應(yīng)為6575.34-2630.14=3945.2元。企業(yè)本年在抵免限額內(nèi)抵免完境外所得稅后的3945.2元，可用于抵免以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的待抵免的所得稅額，若依照企業(yè)圖中錯(cuò)誤填報(bào)，第13列將為零，之前年度未抵免余額可以遞延五年享受的利益，企業(yè)就無(wú)法享受到了。

4.高新技術(shù)企業(yè)境外所得也能享受優(yōu)惠稅率嗎？

需要分情況。如果是來(lái)源于境外分公司的所得，根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于高新技術(shù)企業(yè)境外所得適用稅率及稅收抵免問(wèn)題的通知》財(cái)稅〔2011〕47號(hào)文的規(guī)定，可以適用高新技術(shù)企業(yè)15%的所得稅稅率。如果是來(lái)源于境外子公司的所得，則不可以享受優(yōu)惠政策。例如D公司為高新技術(shù)企業(yè)，在取得新加坡子公司的股息稅后所得504萬(wàn)元后，計(jì)算境外所得應(yīng)納稅額時(shí)錯(cuò)誤適用了15%的優(yōu)惠稅率，最終補(bǔ)繳企業(yè)所得稅65萬(wàn)元。

5.企業(yè)境內(nèi)外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)發(fā)生的盈利和虧損可以互相抵減嗎？

根據(jù)企業(yè)所得稅法，企業(yè)境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利。具體計(jì)算時(shí)，如果采用分國(guó)不分項(xiàng)方式抵免的，不得抵減其境內(nèi)或他國(guó)（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額，但可以用同一國(guó)家（地區(qū)）其他項(xiàng)目或以后年度的所得按規(guī)定彌補(bǔ)。如果采用不分國(guó)不分項(xiàng)方式抵免的，其在境外A國(guó)產(chǎn)生的虧損可以抵補(bǔ)在B國(guó)產(chǎn)生的盈利，抵補(bǔ)之后仍為虧損的，不得抵補(bǔ)境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利。

但是反過(guò)來(lái)，企業(yè)境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利可以彌補(bǔ)境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損。比如E企業(yè)2019年境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)發(fā)生虧損，境外盈利分別來(lái)自多個(gè)國(guó)家，則彌補(bǔ)境內(nèi)虧損時(shí)，企業(yè)可以自行選擇彌補(bǔ)境內(nèi)虧損的境外所得來(lái)源國(guó)家（地區(qū)）順序，降低稅負(fù)。