高收入高凈值自然人稅收征管的國際經(jīng)驗借鑒

作者：

國家稅務(wù)總局湖北省稅務(wù)局課題組

高收入高凈值自然人，是指收入相對較高或擁有較高凈資產(chǎn)的個人。隨著經(jīng)濟持續(xù)快速發(fā)展，我國高收入高凈值自然人規(guī)模日益壯大。高收入高凈值自然人由于普遍具有涉稅事項復(fù)雜、收入隱蔽、流動分散等特點，大大提高了稅務(wù)部門對其稅收征管的難度。當(dāng)前，立足我國國情，借鑒世界各國先進經(jīng)驗和做法，進一步加強我國高收入高凈值自然人稅收征管，不僅是充分發(fā)揮稅收調(diào)控作用、縮小國民收入差距的重要任務(wù)，也是提升征管質(zhì)效、優(yōu)化營商環(huán)境的關(guān)鍵舉措，更是推動新發(fā)展階段稅收現(xiàn)代化建設(shè)、進一步推動實現(xiàn)共同富裕的現(xiàn)實需要。

一、國外高收入高凈值自然人稅收征管的先進經(jīng)驗

（一）明確的收入與凈值界定標(biāo)準(zhǔn)

高收入高凈值標(biāo)準(zhǔn)的確定，是實施稅收征管的前提和依據(jù)。目前，國外主要有兩種認(rèn)定口徑。一種是僅以資產(chǎn)作為認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，比如英國、愛爾蘭、加拿大、新西蘭；一種是綜合資產(chǎn)和收入情況進行界定，比如美國、西班牙、葡萄牙。雖然各國根據(jù)自身國情確定的口徑不同、資產(chǎn)及收入金額標(biāo)準(zhǔn)不一，但大多數(shù)國家的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)相對明確具體，確保了高收入高凈值自然人稅收征管的針對性、確定性和實效性。比如，英國將資產(chǎn)超過2 000萬英鎊者確定為高收入高凈值個人，美國將資產(chǎn)或者收入超過1 000萬美元者確定為高收入高凈值個人。

（二）專業(yè)的征管模式保障

為應(yīng)對高收入高凈值自然人稅收管理難度大、避稅現(xiàn)象嚴(yán)重等問題，部分國家配備了專門機構(gòu)和專業(yè)人員，采取了有力有效的專業(yè)化征管模式。一是設(shè)置專職管理機構(gòu)。目前，全球約三分之一的國家設(shè)立了高收入高凈值個人專職管理機構(gòu)。美國成立“全球財富行業(yè)團隊”，對高收入高凈值個人進行全面稅務(wù)審計；英國皇家稅務(wù)與海關(guān)總署成立了高凈值個人管理部門，并在12個主要城市設(shè)立調(diào)查組；澳大利亞成立高凈值人群調(diào)查機構(gòu)，主要負(fù)責(zé)防范轉(zhuǎn)移財產(chǎn)到海外逃避納稅；日本國稅廳專門設(shè)立個人課稅部，負(fù)責(zé)高收入高凈值人群的標(biāo)準(zhǔn)劃定、管理和調(diào)查等工作。二是納入大企業(yè)稅收管理體系。在經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）成員國中，一些未設(shè)置專職管理機構(gòu)的國家（比如西班牙）將高收入高凈值個人稅收征管職能納入大企業(yè)稅收管理部門。三是配備了強大的專業(yè)管理團隊。比如，英國、加拿大、澳大利亞、新西蘭等國，其稅務(wù)部門配備了較多的全職管理高收入高凈值個人的工作人員，并且配備的全職人員數(shù)量與高收入高凈值個人數(shù)量相匹配。

（三）嚴(yán)密的稅收管控措施

一些發(fā)達國家圍繞加強高收入高凈值人群稅收征管，探索實施了雙向申報、自愿披露、強制披露、棄籍清稅等管控辦法，有力提升了稅收征管效能。比如，澳大利亞個人所得稅申報實行納稅人自主申報與扣繳義務(wù)人源泉扣繳申報的雙向申報辦法，同時對雙向申報信息與第三方信息進行比對分析，以此來驗證申報數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。美國、英國、葡萄牙、南非和韓國等國家出臺了強制披露規(guī)則，對披露人、披露內(nèi)容、披露時間以及不遵從的后果作出了明確規(guī)定。加拿大、新加坡、澳大利亞等國家推行自愿披露管理，在一定條件下給予納稅人改正過錯的機會，通過減少或免除處罰鼓勵納稅人自覺更正。在美國，個人退出美國國籍或綠卡時，如果符合“個人凈資產(chǎn)超過200萬美元”“過去5年年均納稅額超過一定金額”“不能證明自己前5年遵守了所有納稅義務(wù)”三個條件之一時，則需要繳納棄籍稅。

（四）有力的風(fēng)險管理機制

當(dāng)前，一些發(fā)達國家通過實施稅收審計、納稅評估等措施來加強稅收風(fēng)險應(yīng)對。一是開展稅務(wù)審計。美國注重從全球財富的整體視角開展高收入高凈值個人稅收管理，并綜合運用信函審計、現(xiàn)場審計、“一攬子審計”（對所有稅種的同時審計）、小組審計等多種方式，對納稅人進行全面稅務(wù)審計。二是開展風(fēng)險評估。加拿大稅務(wù)局把個人納稅申報項目分為預(yù)評估項目和后評估項目，選擇有高風(fēng)險的納稅申報表開展預(yù)評估，提前防范稅收風(fēng)險。澳大利亞稅務(wù)局建立Nearest Neighbour數(shù)據(jù)分析模型，通過對比個人工作性質(zhì)、收入水平等，評估費用扣除的合理性，自動識別高于預(yù)期的費用扣除。

（五）高效的信息管稅機制

一是實行完善的稅號使用制度。在美國，公民一出生就會獲得一個與社會保障號一致的納稅人識別號，在銀行開戶、享受社保、進行交易時使用。這便于稅務(wù)機關(guān)及時查詢、追蹤納稅人的相關(guān)信息。在英國，稅務(wù)部門為包括自然人在內(nèi)的所有納稅人建立了一個數(shù)字稅務(wù)賬戶，納稅人可通過數(shù)字稅務(wù)賬戶在線申報并繳納稅款。澳大利亞規(guī)定，個人須注冊全國統(tǒng)一的稅號（TFN），如果沒有稅號將極大影響個人的權(quán)益和生存。比如澳大利亞企業(yè)須將員工的稅號填寫在《就業(yè)聲明》內(nèi)，若員工不提供稅號將會付出慘重代價，稅務(wù)部門不僅會對其收入按45%的最高稅率征收個人所得稅，另外還要加征1.5%的福利保險稅。二是建立高質(zhì)量的數(shù)據(jù)交換和處理平臺。美國建立了專門處理自然人稅收居民信息的數(shù)據(jù)庫，并通過相關(guān)途徑收集包括雇主為納稅人代扣代繳信息、納稅人自行納稅申報信息、銀行賬戶信息、社保繳納信息等在內(nèi)的所有涉稅信息。英國整合了公司注冊、個人社交平臺、不動產(chǎn)登記等28個數(shù)據(jù)庫，建立了一個信息共享系統(tǒng)，能夠方便地收集、識別、比對、分析高收入高凈值自然人的各類涉稅信息，及時發(fā)現(xiàn)申報納稅疑點并跟進處理，以有效打擊偷逃稅行為。澳大利亞建立了以E-Tax為標(biāo)志的稅務(wù)信息系統(tǒng)，該系統(tǒng)支持對全國涉稅信息的收集、處理、分析、反饋及數(shù)據(jù)匹配和分析比對，在識別和監(jiān)控高收入高凈值人群上發(fā)揮了積極作用。

（六）嚴(yán)厲的違法懲處制度

嚴(yán)厲的違法懲治制度是促進敬畏稅法、遵從稅法最有力的威懾，在發(fā)達國家高質(zhì)量稅收管理中發(fā)揮了重要作用。美國設(shè)立了專門的稅務(wù)法庭，并在國內(nèi)收入局內(nèi)部設(shè)立了獨立的刑事偵查部門，該部門可根據(jù)規(guī)定傳喚、調(diào)查、逮捕調(diào)查對象。在美國，根據(jù)涉稅違法程度主要設(shè)有四類處罰。第一類是申報資料問題處罰，根據(jù)具體情形將會受到30美元起、上不封頂?shù)牧P款；第二類是納稅不準(zhǔn)確處罰，將被處以欠繳稅款20%的罰款，涉嫌欺詐的還將被處以少納稅款75%的罰款；第三類是針對涉稅中介的處罰，對于慫恿、協(xié)助、同謀逃稅的中介人員根據(jù)相關(guān)收入進行罰款；第四類是對未申報和未納稅的處罰，對涉嫌欺詐的處以15%～75%的罰款，對有意不按期納稅的納稅人處以2%～15%的罰款。德國對偷逃稅款的納稅人給予罰款或判刑的同時，還要在媒體上曝光，給予道德譴責(zé)。

（七）成熟的社會信用體系

一些發(fā)達國家探索出了較為成熟的納稅信用體系。英國征信機構(gòu)衡量和評估個人信用的指標(biāo)非常全面，其中包括涉稅記錄、還款效率、欠款額、賬單支付情況、法院判決和破產(chǎn)記錄等各種信息，一旦個人涉稅記錄出現(xiàn)問題，將會對其工作生活產(chǎn)生嚴(yán)重負(fù)面影響。德國稅務(wù)部門建立了信用等級體系，公民通過依法納稅積累納稅信用等級，且德國信用等級的運用已滲透到日常生活的方方面面。日本建立了稅收等級申報制度，用“藍色申報”和“白色申報”區(qū)分納稅信用等級，并將納稅信用等級與稅收優(yōu)惠政策、稅收檢查頻率掛鉤，大幅提升了全社會依法誠信納稅的意識。

（八）緊密的協(xié)同管理機制

加強個人稅收的國際協(xié)同管理是世界各國必須共同面對的問題，很多發(fā)達國家對此進行了有效探索。OECD成員國將開曼群島、安圭拉島、百慕大群島、維京群島和直布羅陀等“避稅天堂”納入黑名單或灰名單，要求設(shè)在“避稅天堂”的殼機構(gòu)自發(fā)向其直接母公司、最終母公司和背后受益所有人所在地交換收入、成本等信息。美國發(fā)布《海外賬戶稅收合規(guī)法案》（Foreign Account Tax Compliance Act，F(xiàn)ATCA），要求外國金融機構(gòu)自2014年起，必須向美國國內(nèi)收入局提供美國公民以及美國綠卡持有者的賬戶信息；對拒不合作的外國金融機構(gòu)在美投資收益將征收30%的稅款。德國制定了反避稅法律——《涉外稅法》，規(guī)定即使德國居民移居到“避稅天堂”等低稅區(qū)，只要進行的交易與德國有實質(zhì)性經(jīng)濟聯(lián)系，就必須按規(guī)定向德國繳納個人所得稅。

二、我國高收入高凈值自然人稅收征管存在的問題

（一）稅收制度不夠優(yōu)化

一是高收入高凈值自然人界定缺乏法定標(biāo)準(zhǔn)。目前，我國還沒有從法律或制度層面出臺高收入高凈值自然人的具體標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致無法精準(zhǔn)定位重點人群，給稅務(wù)部門實施針對性、差異化征管帶來較大困難。二是在個人所得稅綜合與分類相結(jié)合的稅制下，仍有較多分類征收項目，不同所得項目稅率差異明顯，使得納稅人尤其是高收入高凈值自然人利用分解所得項目、變通收入類型等途徑逃避稅收成為可能。三是自行申報制度強制性不高。納稅人取得分類所得，僅在扣繳義務(wù)人未扣繳稅款的情況下，才需要自行申報。而稅法未對納稅人強制自行申報作出明確規(guī)定。

（二）征管能力不夠匹配

高收入高凈值自然人稅收征管難度大、業(yè)務(wù)復(fù)雜、專業(yè)性強，一些基層稅務(wù)機關(guān)的管理能力和專業(yè)水平還難以匹配適應(yīng)，稅務(wù)評估和專項稽查效果不佳?，F(xiàn)實中，一些高收入高凈值自然人濫用核定征收、拆分收入等偷稅逃稅現(xiàn)象屢見不鮮。這也從側(cè)面說明稅務(wù)部門對高收入高凈值自然人的稅收征管能力亟須提高。

（三）社會共治不夠有力

一是部門間信息共享機制有待完善。信息共享參與單位局限于政府部門，且各部門數(shù)據(jù)口徑不一，數(shù)據(jù)整合質(zhì)量不高，社區(qū)及擁有海量自然人關(guān)鍵數(shù)據(jù)的支付寶、微信等平臺還未實現(xiàn)信息共享。二是信用管理體系亟待完善。從稅務(wù)部門看，對自然人納稅信用管理尚未形成有效機制，尤其是缺乏有效的失信懲戒手段。從征信體系看，覆蓋全社會的征信體系尚未建成，納稅信用社會化應(yīng)用范圍較窄，特別是在跨部門聯(lián)合運用上缺乏制度性安排，納稅信用的約束力還不強。

（四）反避稅手段不夠成熟

隨著稅務(wù)機關(guān)稅收征管水平的逐步提升，高收入高凈值自然人逐漸轉(zhuǎn)向通過轉(zhuǎn)換所得形式、進行關(guān)聯(lián)交易、利用國際稅收差異等方式進行避稅。2018年我國《個人所得稅法》修訂雖然首次引入反避稅條款，但是條款設(shè)置較為原則性，可操作性不強，反避稅條款中有許多具體內(nèi)容有待進一步明確。

（五）國際征管協(xié)同不夠完善

雖然我國已成為OECD主導(dǎo)的《金融賬戶涉稅信息自動交換標(biāo)準(zhǔn)》（CRS）下跨境信息交換參與國之一，但目前CRS規(guī)定的交換信息主要是金融資產(chǎn)信息，對自然人擁有的房產(chǎn)、收藏品等實物資產(chǎn)的信息交換沒有強制規(guī)定，這無法完全滿足跨國稅收管理需要。同時，還有相當(dāng)多的國家沒有加入CRS，高收入高凈值自然人在這些國家的金融資產(chǎn)也無法得到有效監(jiān)管，存在一定的避稅空間。

三、加強我國高收入高凈值自然人稅收征管的對策建議

（一）完善稅收法律制度，夯實依法治稅基礎(chǔ)

1.明確高收入高凈值自然人管理標(biāo)準(zhǔn)。建議將年收入100萬元及以上或凈資產(chǎn)1 000萬元及以上的個人認(rèn)定為高收入高凈值自然人。將認(rèn)定的高收入高凈值自然人納入專門的稅收信息數(shù)據(jù)庫管理，對其經(jīng)營狀況、交易活動、資金流向、納稅情況等進行實時動態(tài)監(jiān)控。

2.完善個人所得稅稅制。擴大綜合所得范圍，逐步將財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、財產(chǎn)租賃所得、股息紅利所得等分類征收項目納入。同時，適當(dāng)縮小綜合所得與分類所得的稅率差距，壓縮高收入高凈值自然人避稅空間。完善自行申報制度，增加高收入高凈值自然人就財產(chǎn)性、資本性項目所得自行申報的強制性規(guī)定。規(guī)范個人所得稅地區(qū)性稅收優(yōu)惠政策管理，逐步減少地區(qū)性差異，避免高收入高凈值自然人借助地區(qū)稅收政策差異逃避稅。

3.強化涉稅信息共享。出臺法律或相關(guān)制度，進一步明確政府職能管理部門、企事業(yè)單位、社會團體、網(wǎng)絡(luò)平臺等在推進涉稅信息共享工作中的責(zé)任、權(quán)利與義務(wù)，統(tǒng)一涉稅信息采集的內(nèi)容、標(biāo)準(zhǔn)和格式，明確涉稅信息采集原則和程序，規(guī)范涉稅信息特別是高收入高凈值自然人各類信息的管理。從法律層面明確納稅人識別號在經(jīng)濟活動、生產(chǎn)生活等各個領(lǐng)域的強制應(yīng)用。

（二）打造專業(yè)管理模式，提升稅收征管能力

1.建立自然人稅收管理體系。構(gòu)建國家稅務(wù)總局、?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）稅務(wù)局、市（州）稅務(wù)局三級專業(yè)管理體系。國家稅務(wù)總局負(fù)責(zé)高收入高凈值自然人的標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定、人員推送，溝通部委層面對相關(guān)人群信息的歸集工作；省級稅務(wù)機關(guān)負(fù)責(zé)高收入高凈值自然人稅收的監(jiān)控管理和風(fēng)險識別；市（州）稅務(wù)機關(guān)負(fù)責(zé)承接風(fēng)險應(yīng)對，實施對高收入高凈值自然人的直接服務(wù)和管理。

2.建立專業(yè)化管理機構(gòu)團隊。將高收入高凈值自然人稅收征管工作納入大企業(yè)稅收征管體系。在大企業(yè)稅收征管部門設(shè)立專門機構(gòu)，培養(yǎng)和充實專業(yè)管理人員，推動大企業(yè)與高收入高凈值自然人的稅收聯(lián)動管理。待條件成熟之后，可單獨成立高收入高凈值自然人稅收征管機構(gòu)。

3.提供針對性納稅服務(wù)。一是建立自愿披露機制。借鑒國際經(jīng)驗，結(jié)合我國實際，完善相關(guān)制度，逐步實施自愿披露差別化激勵政策，給予納稅人改正錯誤的機會，提升稅法遵從度。二是建立完善稅收反饋機制。提供在線實時反饋納稅信息、風(fēng)險預(yù)警提示、納稅申報矯正等服務(wù)，加強稅收宣傳，增強納稅人的獲得感、榮譽感。三是加強涉稅專業(yè)中介服務(wù)。一方面，規(guī)范涉稅中介服務(wù)管理，提升規(guī)范服務(wù)意識和優(yōu)質(zhì)服務(wù)能力；另一方面，鼓勵高收入高凈值自然人委托涉稅中介機構(gòu)協(xié)助辦理納稅申報，提高納稅申報的規(guī)范性、準(zhǔn)確性。

4.嚴(yán)厲打擊違法涉稅行為。建立針對高收入高凈值自然人的專項稽查制度，制定高收入高凈值自然人常規(guī)化稽查和高風(fēng)險移送稽查標(biāo)準(zhǔn)程序，定期開展專項稽查，增強稅收執(zhí)法剛性，并加強涉稅違法行為查處力度、懲治力度和宣傳力度，形成強大的社會震懾效力。

（三）推進“以數(shù)治稅”和“信用管稅”，完善精準(zhǔn)管控體系

1.建立高收入高凈值自然人稅收信息數(shù)據(jù)庫。推行高收入高凈值納稅人財產(chǎn)登記制度，收集相關(guān)人群財產(chǎn)信息，推動財產(chǎn)登記檔案電子化。實施高收入高凈值自然人現(xiàn)金管理制度，加強與人民銀行和金融機構(gòu)的協(xié)作聯(lián)動，及時獲取大額金融資產(chǎn)和資金變動信息，實現(xiàn)全過程監(jiān)控跟蹤管理。建立高收入高凈值自然人信息匹配制度，推動納稅識別號與企業(yè)法人、財務(wù)管理人員、納稅人銀行賬戶等信息自動關(guān)聯(lián)匹配，實時掌握納稅人信息和企業(yè)股權(quán)變動、納稅信息和企業(yè)財務(wù)狀況，防止稅收流失。

2.完善高收入高凈值自然人稅收風(fēng)險核查機制。建立高收入高凈值自然人風(fēng)險評估制度和指標(biāo)體系，利用內(nèi)外部信息構(gòu)建高收入高凈值自然人風(fēng)險分析監(jiān)控指標(biāo)模型并不斷修改、完善，加強數(shù)據(jù)比對分析，篩查涉稅疑點信息，及時實施科學(xué)準(zhǔn)確預(yù)警，提升風(fēng)險管理和應(yīng)對能力。嚴(yán)格個體工商戶和個人獨資企業(yè)的個人所得稅核定征收范圍，將核定征收情況納入巡查督查范圍。

3.加大自然人納稅信用管理和運用力度。進一步完善自然人納稅信用管理制度，建立全國自然人納稅信用信息庫，并推動個人納稅信用與社會信用體系整體聯(lián)動，同時對不誠信的涉稅行為通過媒體曝光，營造重視納稅信用、珍惜納稅信用、提升納稅信用的良好氛圍。

（四）加強反避稅管理，充分保障稅收安全

1.深化反避稅法制建設(shè)。制定反避稅法，從法律層面為高收入高凈值自然人反避稅工作提供保障。借鑒國際經(jīng)驗，實施棄籍清稅制度：一方面，將實行稅收全面清算作為公民辦理移民的前置條件；另一方面，適時研究出臺棄籍稅，對高收入高凈值棄籍人員在移民時，對其全球資產(chǎn)視同變賣，以公允價值計算征收個人所得稅。

2.完善反避稅管理機制。建立稅收籌劃強制披露機制，加強高收入高凈值自然人避稅典型案例分析，發(fā)布反避稅操作指引，為各級稅務(wù)機關(guān)的反避稅具體實踐提供指導(dǎo)，打擊惡意避稅。

3.加強反避稅國際協(xié)同。深度參與國際稅收規(guī)則和標(biāo)準(zhǔn)制定，深化國際稅收合作以及與港澳臺地區(qū)的稅收合作，通過CRS加強國際涉稅信息交換比對，進一步擴大協(xié)作國家數(shù)量、共享信息范圍，有效堵塞管理漏洞，提升防范和應(yīng)對跨國（境）避稅的能力。

（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《稅務(wù)研究》2022年第4期）