如何區(qū)分機(jī)構(gòu)場(chǎng)所和常設(shè)機(jī)構(gòu)？

作者：余俐 張曉南  作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局湖州市稅務(wù)局

最近一段時(shí)間，一些中外合作辦學(xué)項(xiàng)目的有關(guān)負(fù)責(zé)人向筆者咨詢(xún)，其開(kāi)展合作教育教學(xué)活動(dòng)的機(jī)構(gòu)場(chǎng)所是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)？二者究竟是什么關(guān)系？其實(shí)，常設(shè)機(jī)構(gòu)與機(jī)構(gòu)場(chǎng)所是不同法律語(yǔ)言下，對(duì)非居民企業(yè)設(shè)立機(jī)構(gòu)的定義，一般來(lái)說(shuō)，常設(shè)機(jī)構(gòu)一定是機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，但機(jī)構(gòu)場(chǎng)所不一定是常設(shè)機(jī)構(gòu)。

常設(shè)機(jī)構(gòu)是國(guó)際法中的概念，主要用于確定稅收協(xié)定締約國(guó)一方對(duì)締約國(guó)另一方企業(yè)利潤(rùn)的征稅權(quán)。一般而言，常設(shè)機(jī)構(gòu)就是一個(gè)相對(duì)固定的營(yíng)業(yè)場(chǎng)所，需要具備實(shí)質(zhì)存在，相對(duì)固定且時(shí)間上具有一定持續(xù)性，從事全部或部分營(yíng)業(yè)活動(dòng)的特征。根據(jù)常設(shè)機(jī)構(gòu)的定義和特征，可將其分為一般型常設(shè)機(jī)構(gòu)、工程型常設(shè)機(jī)構(gòu)、勞務(wù)型常設(shè)機(jī)構(gòu)和非獨(dú)立代理型常設(shè)機(jī)構(gòu)。

機(jī)構(gòu)場(chǎng)所是國(guó)內(nèi)法中的概念，根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定，如果非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所取得的來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國(guó)境外但與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅，但設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒(méi)有實(shí)際聯(lián)系的除外。也就是說(shuō)，非居民企業(yè)在我國(guó)設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，其承擔(dān)的納稅義務(wù)與我國(guó)居民企業(yè)相類(lèi)似，但是非居民企業(yè)未在我國(guó)設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，則僅需繳納預(yù)提所得稅即可。我國(guó)采用正列舉方式判斷何為機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，具體而言，包括管理機(jī)構(gòu)、營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)、辦事機(jī)構(gòu)，工廠、農(nóng)場(chǎng)、開(kāi)采自然資源的場(chǎng)所，提供勞務(wù)的場(chǎng)所，從事建筑、安裝、裝配、修理、勘探等工程作業(yè)的場(chǎng)所和其他從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所。如果非居民企業(yè)委托營(yíng)業(yè)代理人在中國(guó)境內(nèi)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，包括委托單位或者個(gè)人經(jīng)常代其簽訂合同，或者儲(chǔ)存、交付貨物等，該營(yíng)業(yè)代理人同樣視為非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所。

實(shí)務(wù)中，企業(yè)需要先按照國(guó)內(nèi)法，判斷其是否在國(guó)內(nèi)設(shè)立了機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，再按照國(guó)際法的規(guī)定判斷該機(jī)構(gòu)場(chǎng)所是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。如果一個(gè)機(jī)構(gòu)場(chǎng)所同時(shí)具有固定性、持續(xù)性和經(jīng)營(yíng)性的特征，通常構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。以中外合作辦學(xué)項(xiàng)目為例，大部分中外合作辦學(xué)項(xiàng)目由國(guó)外大學(xué)和國(guó)內(nèi)大學(xué)聯(lián)合設(shè)立，并在國(guó)內(nèi)大學(xué)開(kāi)展教育教學(xué)活動(dòng)，此時(shí)國(guó)內(nèi)大學(xué)屬于中外合作辦學(xué)項(xiàng)目的機(jī)構(gòu)場(chǎng)所。同時(shí)，由于中外合作辦學(xué)持續(xù)時(shí)間通常大于一年，且項(xiàng)目具有營(yíng)利性質(zhì)，因此，同時(shí)具備固定性、持續(xù)性和經(jīng)營(yíng)性，其開(kāi)展教育教學(xué)活動(dòng)的機(jī)構(gòu)場(chǎng)所應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為常設(shè)機(jī)構(gòu)。