OECD2019稅制改革報(bào)告評(píng)析及展望

羅秦

作者單位：上海立信會(huì)計(jì)金融學(xué)院財(cái)稅與公共管理學(xué)院

　　2019年9月，經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）發(fā)布《成員國(guó)及特定伙伴國(guó)稅制改革2019》報(bào)告（以下簡(jiǎn)稱“OECD2019報(bào)告”）。這是OECD發(fā)布的第四份年度稅制改革報(bào)告，前三份報(bào)告分別于2016年9月、2017年9月及2018年9月發(fā)布。OECD2019報(bào)告涵蓋39個(gè)國(guó)家（36個(gè)OECD成員國(guó)及阿根廷、印度尼西亞、南非三個(gè)伙伴國(guó)），反映其在2018年-2019年實(shí)施、立法或宣布的稅制改革情況。

　　一、稅制改革的經(jīng)濟(jì)背景

　　OECD2019報(bào)告認(rèn)為，“稅制改革與經(jīng)濟(jì)形勢(shì)密切相關(guān)，稅收收入取決于宏觀經(jīng)濟(jì)情況，而經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)又是稅制改革的主要驅(qū)動(dòng)力?！睘楦美斫膺^(guò)去一年多OECD成員國(guó)稅收收入變化及稅制改革的邏輯，OECD2019報(bào)告的第一部分回顧了2018年宏觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，并將其概括為如下三方面：

　?。ㄒ唬┤蚪?jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、勞動(dòng)力市場(chǎng)與投資形勢(shì)

　　1.全球經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)放緩，主要經(jīng)濟(jì)體增長(zhǎng)表現(xiàn)差異大。2018年全球GDP增長(zhǎng)率約為3.5%，低于2017年3.7%的增長(zhǎng)率。美國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)強(qiáng)勁，得益于勞動(dòng)力市場(chǎng)條件改善及財(cái)稅刺激政策的短期效應(yīng)。相比之下，歐元區(qū)及日本經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)溫和，許多新興經(jīng)濟(jì)體經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)則普遍呈現(xiàn)疲軟狀態(tài)。

　　2.勞動(dòng)力市場(chǎng)繼續(xù)改善，失業(yè)率進(jìn)一步下降，但就業(yè)恢復(fù)程度不平衡。2018年第四季度，OECD成員國(guó)的平均失業(yè)率降至5.2%，比2008年全球金融危機(jī)前還低0.4個(gè)百分點(diǎn)，是1980年以來(lái)的最低水平。

　　3.工資增長(zhǎng)疲軟抑制了消費(fèi)增長(zhǎng)及通貨膨脹。整體上講，2018年OECD成員國(guó)的實(shí)際工資增長(zhǎng)微弱，大多數(shù)發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體的家庭收入增長(zhǎng)緩慢，限制了私人消費(fèi)增長(zhǎng)。大宗商品價(jià)格的大幅上漲雖引發(fā)了2018年初的通貨膨脹，但隨著石油價(jià)格下降，通貨膨脹在2018年末得以回落。

　　4.政策的不確定性與貿(mào)易形勢(shì)的緊張狀態(tài)傳遞到投資領(lǐng)域，造成生產(chǎn)率增長(zhǎng)維持在較低水平。隨著全球貿(mào)易緊張形勢(shì)不斷加劇，2018年大多數(shù)OECD成員國(guó)的固定資產(chǎn)投資放緩，政策的不確定性增加，企業(yè)和消費(fèi)者信心下降。2018年全球?qū)ν庵苯油顿Y（FDI）下降了27%，OECD經(jīng)濟(jì)體的勞動(dòng)生產(chǎn)率增長(zhǎng)乏力，僅為0.6%。

　?。ǘ┕矀鶆?wù)與預(yù)算平衡

　　與前幾年相比，2018年OECD成員國(guó)的預(yù)算平衡有所改進(jìn)，許多國(guó)家的公共債務(wù)率保持穩(wěn)定或略有下降。OECD成員國(guó)的總體債務(wù)規(guī)模在全球金融危機(jī)后的前幾年曾經(jīng)快速增長(zhǎng)，目前止升企穩(wěn)于較高水平。2018年OECD成員國(guó)總債務(wù)占GDP的比重平均為109%，而2007年是73%。該比重的國(guó)家間差異很大，最低的是愛(ài)沙尼亞（13%），而最高的是日本（224%）。另外，OECD成員國(guó)整體上預(yù)算赤字有所提高，2018年平均預(yù)算赤字率（預(yù)算赤字/GDP）為2.8%，而2017年是2.2%。國(guó)家間差異也很大，歐元區(qū)與日本的預(yù)算赤字率分別降低至0.5%、2.5%，美國(guó)由于實(shí)施大力度減稅，預(yù)算赤字率大幅提高至6.6%。

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　　按歷史標(biāo)準(zhǔn)衡量，2018年許多OECD成員國(guó)收入不平等狀況較為嚴(yán)重。收入低會(huì)減少家庭消費(fèi)支出，而收入的嚴(yán)重不平等又會(huì)進(jìn)一步抑制消費(fèi)，因?yàn)楦呤杖爰彝サ倪呺H消費(fèi)傾向更低。如用基尼系數(shù)衡量，許多OECD成員國(guó)市場(chǎng)收入（扣除稅收與轉(zhuǎn)移支付之前）的不平等在全球金融危機(jī)后有所增加，但現(xiàn)已恢復(fù)到接近危機(jī)前的水平，這主要得益于勞動(dòng)力市場(chǎng)的強(qiáng)大產(chǎn)出。稅收可以減少收入不平等程度，但效果不如轉(zhuǎn)移支付。據(jù)測(cè)算，轉(zhuǎn)移支付在這方面發(fā)揮的作用超過(guò)三分之二，而稅收不及三分之一。就OECD平均水平而言，近年來(lái)家庭可支配收入的增長(zhǎng)步伐，也因收入分配領(lǐng)域的不同而呈現(xiàn)較大差異。

　　二、宏觀稅負(fù)與稅制結(jié)構(gòu)

　　總體來(lái)講，2008年全球金融危機(jī)以來(lái)，OECD成員國(guó)的宏觀稅負(fù)（稅收收入/GDP）的平均水平呈持續(xù)上升趨勢(shì)。OECD自1965年開(kāi)始統(tǒng)計(jì)稅收收入數(shù)據(jù)，當(dāng)年的宏觀稅負(fù)為24.8%，2016年提高至34%，2017年提高至34.2%，這是自2009年最低點(diǎn)（32.7%）后的第8次增長(zhǎng)，達(dá)歷史最高水平。

　　（一）各國(guó)宏觀稅負(fù)差異懸殊

　　OECD2019報(bào)告涵蓋的39個(gè)國(guó)家近年宏觀稅負(fù)差異很大。有的宏觀稅負(fù)很低，如印度尼西亞僅為11.6%（2016年數(shù)據(jù)）,其次是墨西哥（16.2%）、智利（20.2%）；有的則超45%，如法國(guó)(46.2%)，其他大部分國(guó)家則接近于2017年平均水平（34.2%）。從2016年到2017年，宏觀稅負(fù)提高的有19個(gè)國(guó)家，典型代表是以色列與美國(guó)；降低的有16個(gè)國(guó)家，典型代表是冰島。從長(zhǎng)期趨勢(shì)來(lái)看，23個(gè)國(guó)家的宏觀稅負(fù)高于全球金融危機(jī)前，增長(zhǎng)最多的是希臘（8.2個(gè)百分點(diǎn)），6個(gè)國(guó)家（墨西哥、阿根廷、斯洛伐克、法國(guó)、荷蘭與日本）至少增長(zhǎng)了3個(gè)百分點(diǎn)。另外16個(gè)國(guó)家的宏觀稅負(fù)低于2007年水平，下降最多的是冰島，從30.4%降至22.8%，主要原因是2015年GDP大幅增長(zhǎng)；其次是挪威，從42.1%降至38.2%，原因是公司所得稅收入大幅下降。

　?。ǘ└鲊?guó)稅制結(jié)構(gòu)差異明顯

　　OECD2019報(bào)告將稅制結(jié)構(gòu)分為三類。第一類包括20個(gè)國(guó)家：以所得稅（含個(gè)人所得稅與公司所得稅）為主要收入來(lái)源，如丹麥、澳大利亞、新西蘭、南非與美國(guó)，所得稅收入接近或超過(guò)稅收總收入的一半。第二類包括中歐、西歐的多數(shù)國(guó)家，以社會(huì)保障繳款作為主要收入來(lái)源；第三類是以廣義消費(fèi)稅為主要收入來(lái)源的國(guó)家。OECD成員國(guó)的三大主體稅種分別是社會(huì)保障繳款、個(gè)人所得稅與增值稅。總體來(lái)看，2016年社會(huì)保障繳款及工薪稅占稅收總收入的27.3%，個(gè)人所得稅占23.8%，增值稅大致占20%，其他消費(fèi)稅占12.5%。而公司所得稅與財(cái)產(chǎn)稅的收入地位則沒(méi)有那么重要，分別僅占稅收總收入的9.0%和5.7%，如表1所示。

　　再?gòu)亩愔平Y(jié)構(gòu)的變化來(lái)看，社會(huì)保障繳款與增值稅收入在全球金融危機(jī)后的最初幾年增長(zhǎng)較快，兩者合計(jì)占稅收總收入的比重在2009年、2010年分別達(dá)到26.6%和33%。之后，社會(huì)保障繳款的收入比重持續(xù)下降，而增值稅的收入比重維持穩(wěn)定。個(gè)人所得稅的收入趨勢(shì)則相反，在全球金融危機(jī)后的最初幾年呈下降態(tài)勢(shì)，從2007年的23.7%降至2010年的23.2%，2010年至2015年間則逐漸上升，因?yàn)樵S多OECD成員國(guó)采取了提高稅率、擴(kuò)大稅基的措施。但2015年至2016年間又略有下降，從24.1%降至23.8%，因?yàn)橛?0個(gè)國(guó)家的個(gè)人所得稅收入有所下降。公司所得稅在稅收總收入中的比重仍低于危機(jī)前水平，近年略有上升，從2015年的8.8%提高至2016年的9.0%，原因是2016年23個(gè)國(guó)家的公司所得稅收入有所增加。根據(jù)OECD對(duì)稅收收入的統(tǒng)計(jì)可以發(fā)現(xiàn)，1995年至2016年間OECD成員國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)變化趨同。

　　三、各稅種改革趨勢(shì)

　　OECD2019報(bào)告總結(jié)了2018年-2019年OECD成員國(guó)引入的重要稅制改革舉措及共同的稅收發(fā)展趨勢(shì)，現(xiàn)分稅種概括如下：

　?。ㄒ唬﹤€(gè)人所得稅

　　2019年多數(shù)OECD成員國(guó)推出的個(gè)人所得稅改革主要是通過(guò)降低稅率、縮小稅基等措施來(lái)支持就業(yè)及幫助低收入階層。具體表現(xiàn)在：

　　1.對(duì)勞動(dòng)所得的征稅呈下降態(tài)勢(shì)。OECD成員國(guó)的平均稅楔（對(duì)勞動(dòng)所得的征稅/勞動(dòng)成本,Tax Wedge）在2009年至2012年間從35.5%提高至36.5%，而后逐漸降低至2018年的36.1%。2017年、2018年間下降的主要原因是部分國(guó)家大幅減稅，如愛(ài)沙尼亞與美國(guó)實(shí)施個(gè)人所得稅減稅改革，匈牙利與比利時(shí)降低雇主繳納的社會(huì)保障繳款。

　　2.減稅率趨緩，縮稅基增強(qiáng)。個(gè)人所得稅是政府實(shí)現(xiàn)不同政策目標(biāo)的重要稅收工具，包括增加稅收收入、刺激經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、實(shí)現(xiàn)收入再分配等，一般可通過(guò)提高或降低稅率、擴(kuò)大或縮小稅基來(lái)實(shí)現(xiàn)。如表2所示，2019年降低個(gè)人所得稅稅率的國(guó)家明顯減少。收縮稅基的改革在2019年明顯加強(qiáng)，有37項(xiàng)改革，而擴(kuò)大稅基的改革僅有4項(xiàng)；2018年收縮稅基的改革為30項(xiàng)，擴(kuò)大稅基的改革有9項(xiàng)。

　　3.對(duì)個(gè)人資本所得征稅兼有減增。整體上看，OECD成員國(guó)對(duì)個(gè)人資本所得征稅的改革兼有提高稅率與縮小稅基，改革的收入效應(yīng)在一定程度上具有不確定性。提高稅率是為體現(xiàn)稅收公平、增加稅收收入，而對(duì)養(yǎng)老金儲(chǔ)蓄及小額儲(chǔ)戶提供減免稅、縮小稅基，則是為了促進(jìn)儲(chǔ)蓄及投資。如比利時(shí)推出了一項(xiàng)最高可達(dá)640歐元的股息預(yù)扣稅減免政策，荷蘭將儲(chǔ)蓄和投資收入的免稅額從2.5萬(wàn)歐元提高到3萬(wàn)歐元。

　　（二）社會(huì)保障繳款

　　很多OECD成員國(guó)2019年社會(huì)保障繳款繼續(xù)維持較高水平，但改革相對(duì)溫和?？傮w上看，社會(huì)保障繳款改革聚焦于費(fèi)率的下調(diào)，稅基拓寬與縮窄的改革措施基本對(duì)半分。改革目標(biāo)具有多重性，包括減少勞動(dòng)者的稅收負(fù)擔(dān)、支持就業(yè)、促進(jìn)勞動(dòng)技能發(fā)展及簡(jiǎn)化稅制。在一些國(guó)家，高水平的社會(huì)保障繳款已產(chǎn)生扭曲效應(yīng)，因而需要更綜合性的稅制改革來(lái)優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)；但另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，如要繼續(xù)對(duì)退休人員、殘疾人與失業(yè)者提供社會(huì)福利，仍需通過(guò)高水平社會(huì)保障繳款來(lái)籌集資金。

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　　總體上看，2019年公司所得稅稅率持續(xù)下降，但降幅不如2018年。在過(guò)去20年間，OECD成員國(guó)公司所得稅的綜合平均稅率從2000年的32.3%下降至2019年的23.5%。稅率超過(guò)30%的國(guó)家在2000年有22個(gè)，而2019年僅有2個(gè)；稅率低于20%的國(guó)家在2000年有2個(gè)，而2019年有11個(gè)。大幅降低稅率的國(guó)家正是那些稅率曾經(jīng)偏高的國(guó)家，這體現(xiàn)了高稅率向平均稅率靠攏的趨勢(shì)。為適應(yīng)BEPS第5項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃的要求，2019年許多國(guó)家調(diào)整了知識(shí)產(chǎn)權(quán)（IP）適用的優(yōu)惠稅制，強(qiáng)調(diào)“關(guān)聯(lián)法”的運(yùn)用，要有“實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)”才能享受稅收優(yōu)惠，旨在打擊有害稅收競(jìng)爭(zhēng)。同時(shí)，許多國(guó)家繼續(xù)加強(qiáng)稅收激勵(lì)以刺激投資與創(chuàng)新，包括增加資本津貼（Capital Allowance）、對(duì)研發(fā)給予稅收減免等。2000年對(duì)研發(fā)支出給予稅收減免的國(guó)家有19個(gè)，2018年上升至30個(gè)。部分國(guó)家（如挪威、瑞典）采取擴(kuò)大稅基的措施以彌補(bǔ)降低稅率帶來(lái)的稅收收入損失。

　　在國(guó)際稅收方面，BEPS行動(dòng)計(jì)劃實(shí)施取得重大進(jìn)展，BEPS多邊公約（MLI）自2018年7月1日起生效，各國(guó)持續(xù)開(kāi)展一些重大國(guó)際稅收改革，特別隨著四項(xiàng)“最低標(biāo)準(zhǔn)”落地，新反避稅措施紛紛出臺(tái)，有助于各國(guó)保護(hù)稅基。同時(shí)，經(jīng)濟(jì)數(shù)字化帶來(lái)的稅收挑戰(zhàn)持續(xù)引起高度關(guān)注。為達(dá)成多邊共識(shí)，全球征稅尚處于艱苦努力的探索中，部分國(guó)家已考慮或采取臨時(shí)性單邊措施對(duì)數(shù)字服務(wù)收入征稅。據(jù)OECD統(tǒng)計(jì)，截至2019年5月1日，共有10個(gè)國(guó)家采取了單邊征稅措施，具體如表3所示。不過(guò)這些國(guó)家表示，會(huì)繼續(xù)參與達(dá)成多邊征稅共識(shí)，多邊解決措施一旦實(shí)現(xiàn)，單邊措施將會(huì)被取消。

　?。ㄋ模┰鲋刀?貨物勞務(wù)稅和消費(fèi)稅

　　增值稅依然是多數(shù)國(guó)家的主要收入來(lái)源。OECD成員國(guó)的平均增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率自2015年達(dá)到19.3%以來(lái)，截至2019年1月1日仍維持在該水平。日本自2019年10月1日起將消費(fèi)稅（本質(zhì)是增值稅）稅率從8%提高至10%，是2019年唯一調(diào)整稅率的國(guó)家。由于提高增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率的空間已很小，很多國(guó)家擴(kuò)大低稅率的適用范圍，有的首先幫助低收入家庭減輕稅負(fù)，有的首先促進(jìn)特定產(chǎn)業(yè)或特定地區(qū)的發(fā)展。部分國(guó)家還引入簡(jiǎn)便征收措施，如荷蘭、匈牙利與韓國(guó)修改增值稅注冊(cè)或征收門檻。許多國(guó)家不斷完善增值稅制度，增強(qiáng)其功能性及公平性。值得特別關(guān)注的是，近年OECD增值稅改革的一項(xiàng)重要內(nèi)容是強(qiáng)化反欺詐舉措，以提高稅收遵從，包括采取可替代的征收機(jī)制，如國(guó)內(nèi)反向征稅機(jī)制、增值稅分期支付制度、增值稅發(fā)票實(shí)時(shí)報(bào)告及數(shù)字?jǐn)?shù)據(jù)傳送要求等，這些都是對(duì)增值稅傳統(tǒng)征收方式的重大突破。在確保對(duì)跨境服務(wù)貿(mào)易與無(wú)形資產(chǎn)交易實(shí)施有效征稅方面，2019年亦取得重要進(jìn)展，許多國(guó)家都按照《OECD增值稅/貨物勞務(wù)稅指南》所建議的規(guī)則與機(jī)制對(duì)B2C交易進(jìn)行征稅。

　　消費(fèi)稅的發(fā)展趨勢(shì)延續(xù)了對(duì)有害環(huán)境和健康的消費(fèi)行為增稅，特別是對(duì)煙草制品、含糖飲料及不健康食品增稅。2017年幾乎所有OECD成員國(guó)的香煙價(jià)格中消費(fèi)稅占50%以上，有8個(gè)國(guó)家的該比例超過(guò)80%。2018年、2019年還出現(xiàn)了新貿(mào)易稅，如美國(guó)對(duì)歐盟部分產(chǎn)品加征關(guān)稅。作為反制，歐盟亦對(duì)美國(guó)產(chǎn)品加征關(guān)稅。這樣的貿(mào)易戰(zhàn)在未來(lái)可能有加劇的趨勢(shì)。

　?。ㄎ澹┉h(huán)境相關(guān)稅種

　　開(kāi)征環(huán)境相關(guān)稅種有助于改善環(huán)境并增加稅收收入，但征稅范圍有限，近年改革一直側(cè)重于能源稅方面。OECD成員國(guó)的能源稅收入占環(huán)境相關(guān)稅收總收入的比重都在50%以上，其中19個(gè)國(guó)家甚至超過(guò)75%。2000年以來(lái)，多數(shù)國(guó)家的環(huán)境相關(guān)稅收收入占GDP的比重呈下降趨勢(shì)，但國(guó)家間差異較大，2016年美國(guó)該比重僅為0.7%，而丹麥、斯洛文尼亞則高達(dá)4%。這背后既有稅率、稅基的設(shè)計(jì)因素，也與近年環(huán)境相關(guān)稅種的改革步伐減緩有關(guān)，特別是2019年各國(guó)在對(duì)能源征稅（包括柴油稅和碳稅）方面明顯減弱。與前幾年相比，僅有幾個(gè)國(guó)家提高稅負(fù)或擴(kuò)大對(duì)能源使用征稅的范圍；反之，部分國(guó)家降低了能源稅稅率或推翻之前推出的能源稅改革，這與氣候、環(huán)境保護(hù)目標(biāo)及提高稅制效率的愿望背道而馳。除能源稅外，道路交通方面的征稅進(jìn)展甚微，僅在對(duì)非傳統(tǒng)稅基方面有些改革措施，包括航空運(yùn)輸及道路使用。同時(shí)，對(duì)廢物、塑料袋或化學(xué)品征稅在改善環(huán)境方面具備巨大潛能，但目前的改革還是非常有限?？傊?，作為可持續(xù)稅收的環(huán)境相關(guān)稅種在應(yīng)用方面還有巨大潛力。

　?。┴?cái)產(chǎn)稅

　　與前面幾個(gè)大稅種相比，財(cái)產(chǎn)稅是一個(gè)不那么重要的收入來(lái)源。在OECD2019報(bào)告涵蓋的39個(gè)國(guó)家中，不動(dòng)產(chǎn)稅作為地方政府的主要收入來(lái)源，是財(cái)產(chǎn)稅的突出代表。財(cái)產(chǎn)交易稅、遺產(chǎn)贈(zèng)與稅也較為普遍，但極少有國(guó)家對(duì)凈財(cái)富征稅。雖然各國(guó)開(kāi)征種類繁多的財(cái)產(chǎn)稅，但該稅在籌集收入、促進(jìn)公平方面的潛力遠(yuǎn)沒(méi)有得到發(fā)揮。多數(shù)國(guó)家的財(cái)產(chǎn)稅收入很少，國(guó)家間差異也很大，如2017年印度尼西亞的財(cái)產(chǎn)稅收入占GDP的比重僅為0.2%，法國(guó)卻高達(dá)4.4%。從過(guò)去15年來(lái)看，各國(guó)的財(cái)產(chǎn)稅收入差異較大，但多數(shù)國(guó)家的財(cái)產(chǎn)稅收入呈增長(zhǎng)趨勢(shì)。從2000年至2017年，財(cái)產(chǎn)稅收入占GDP的比重提高的有24個(gè)國(guó)家，如阿根廷、比利時(shí)、美國(guó)和法國(guó)等；降低的有15個(gè)國(guó)家，如冰島、瑞典與瑞士等。2019年OECD成員國(guó)及伙伴國(guó)引入的財(cái)產(chǎn)稅改革,無(wú)論是數(shù)量還是范圍，都比較有限，主要聚焦于對(duì)高價(jià)值的不動(dòng)產(chǎn)增稅。代表性改革措施有：希臘對(duì)總價(jià)值低于6萬(wàn)歐元的房地產(chǎn)減征30%；葡萄牙對(duì)價(jià)值超過(guò)200萬(wàn)歐元的不動(dòng)產(chǎn)征收1.5%的附加稅；愛(ài)爾蘭對(duì)父母與子女之間遺產(chǎn)稅的免稅門檻從31萬(wàn)歐元提高至32萬(wàn)歐元。

　　四、OECD稅制改革的新特征

　　OECD2019報(bào)告認(rèn)為，對(duì)各成員國(guó)及主要合作經(jīng)濟(jì)體的稅制改革進(jìn)行持續(xù)監(jiān)測(cè)，有助于各國(guó)討論稅收政策、評(píng)估與設(shè)計(jì)稅制改革方案，對(duì)于未來(lái)的稅制改革在維持經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、促進(jìn)公平與可持續(xù)發(fā)展方面，也將發(fā)揮重要作用。迄今為止，OECD稅制改革報(bào)告已連續(xù)四年發(fā)布，并產(chǎn)生了廣泛影響。本文認(rèn)為，OECD2019報(bào)告所呈現(xiàn)的稅制改革動(dòng)態(tài)凸顯如下三個(gè)新特征：

　　（一）稅制改革溫和推進(jìn)

　　2018年全球經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)放緩，各國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡，大多數(shù)主要經(jīng)濟(jì)體的稅制改革步伐有所放緩。前幾年不少國(guó)家推出重大或綜合性稅制改革，如2015年有澳大利亞、比利時(shí)、希臘、日本、荷蘭、挪威與西班牙；2016年有澳大利亞、比利時(shí)、匈牙利、盧森堡、荷蘭與挪威；2018年有美國(guó)、阿根廷、法國(guó)與拉脫維亞。而2019年推出全面性或綜合性稅制改革方案的國(guó)家非常少，僅有荷蘭。一些重要的單項(xiàng)稅制改革主要發(fā)生在立陶宛（對(duì)勞動(dòng)力征稅）、澳大利亞（個(gè)人所得稅與公司所得稅）、意大利（公司所得稅）及波蘭（個(gè)人所得稅與公司所得稅）。其他國(guó)家的稅制改革力度不大且比較零碎，重要性不那么突出。

　?。ǘ┲饕惙N的改革穩(wěn)中有變

　　回顧過(guò)去四年里OECD成員國(guó)主要稅種的改革，穩(wěn)定性是一大突出特征。企業(yè)所得稅稅率仍呈下降趨勢(shì)，但2019年的減稅力度減弱；個(gè)人所得稅繼續(xù)降低勞動(dòng)所得的稅負(fù)，特別是針對(duì)中低收入者和老年人，但減稅率放緩、縮稅基增強(qiáng)；增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率保持穩(wěn)定，低稅率的適用范圍繼續(xù)收窄，增值稅反欺詐加強(qiáng)，征管繼續(xù)簡(jiǎn)化；消費(fèi)稅繼續(xù)對(duì)煙草及含糖飲料等不健康產(chǎn)品提高稅率，加大調(diào)節(jié)特殊消費(fèi)行為；環(huán)境相關(guān)稅種及財(cái)產(chǎn)稅方面沒(méi)有重大改革措施，改革步伐明顯放緩，遠(yuǎn)沒(méi)有發(fā)揮應(yīng)有的收入及調(diào)控作用。

　?。ㄈ?shù)字經(jīng)濟(jì)及貿(mào)易摩擦交織形成稅收新問(wèn)題

　　經(jīng)濟(jì)數(shù)字化帶來(lái)的稅收挑戰(zhàn)在2018年、2019年持續(xù)受到廣泛關(guān)注，對(duì)數(shù)字化收入的征稅呈現(xiàn)單邊措施與多邊努力并舉的發(fā)展態(tài)勢(shì)。西班牙、英國(guó)、法國(guó)、意大利、奧地利等國(guó)陸續(xù)發(fā)布單邊征稅措施。OECD自2015年10月發(fā)布BEPS行動(dòng)計(jì)劃成果之一——《應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收挑戰(zhàn)》（Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy）以來(lái)，一直致力于尋求全球征稅解決方案，努力推進(jìn)達(dá)成多邊共識(shí)，特別是在2019年先后5次發(fā)布相關(guān)政策簡(jiǎn)報(bào)或公眾意見(jiàn)征詢文件：1月，發(fā)布政策簡(jiǎn)報(bào)，提出在兩個(gè)方面研究應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的稅收挑戰(zhàn)，即“支柱一”與“支柱二”；2月，提出四個(gè)提案，面向公眾征詢意見(jiàn)，其中三個(gè)提案針對(duì)“支柱一”，另外一個(gè)提案針對(duì)“支柱二”；5月，發(fā)布關(guān)于制定共識(shí)解決方案的工作計(jì)劃，各工作組就新規(guī)則的設(shè)計(jì)開(kāi)展技術(shù)層面的工作；10月，為促使OECD/G20包容性框架下的130多個(gè)成員國(guó)能夠就新規(guī)則盡快達(dá)成共識(shí)，OECD整合關(guān)于“支柱一”的三個(gè)提案，就“統(tǒng)一方法”（Unified Approach）再次向公眾征詢意見(jiàn)；11月就“支柱二”下的“全球反稅基侵蝕提案”再次向公眾征求意見(jiàn)。在OECD的不斷努力下，應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)挑戰(zhàn)的多邊征稅方案已初現(xiàn)端倪，同時(shí)由于各國(guó)稅收利益不同，博弈在所難免，多邊征稅前景尚有許多不確定性；此外，2019年逆全球化、單邊主義及貿(mào)易保護(hù)主義再度升溫，貿(mào)易摩擦成為全球焦點(diǎn)，加征進(jìn)口關(guān)稅帶來(lái)一系列貿(mào)易經(jīng)濟(jì)效應(yīng)，加劇了世界貿(mào)易、稅收發(fā)展的不確定性。

　　五、世界稅制改革的發(fā)展趨勢(shì)展望

　　綜上所述，OECD成員國(guó)的稅制改革代表的主要是發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體的稅收發(fā)展趨勢(shì)，同時(shí)也在很大程度上影響著世界稅制改革的走向。世界經(jīng)濟(jì)決定世界稅收。2019年世界經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)疲軟，IMF曾在2020年1月預(yù)計(jì)2020年全球經(jīng)濟(jì)將溫和回升，但拐點(diǎn)仍未至，全球經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)仍存在下行風(fēng)險(xiǎn)。但2020年新冠疫情席卷全球，世界經(jīng)濟(jì)再次陷入嚴(yán)重衰退。6月IMF預(yù)計(jì)2020年全球經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率-4.9%，較4月預(yù)測(cè)下調(diào)1.9個(gè)百分點(diǎn)。展望“后疫情”時(shí)代，本文認(rèn)為世界稅制改革可能呈現(xiàn)以下三個(gè)主要發(fā)展趨勢(shì)：

　?。ㄒ唬﹫?jiān)持以減稅為重心的改革主線

　　2015年以來(lái)，OECD稅制改革從全球金融危機(jī)后的財(cái)政整頓轉(zhuǎn)向以減稅促經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。從OECD近四年來(lái)的稅制改革歷程和稅收數(shù)據(jù)來(lái)看，雖然各國(guó)稅收收入規(guī)模及稅制結(jié)構(gòu)懸殊，但稅收全球化趨勢(shì)將繼續(xù)引領(lǐng)各國(guó)稅制改革措施趨同發(fā)展，共同影響世界經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。突如其來(lái)的新冠肺炎疫情讓世界經(jīng)濟(jì)在2020年上半年跌入深谷，多國(guó)出臺(tái)應(yīng)對(duì)疫情的各類稅收優(yōu)惠政策，減輕企業(yè)及個(gè)人稅負(fù)，助力復(fù)生產(chǎn)、保就業(yè)、穩(wěn)增長(zhǎng)。2020年下半年至2021年世界經(jīng)濟(jì)有望好轉(zhuǎn)，但疫情防控或是一場(chǎng)全球性的持久戰(zhàn)，減稅亦或是各國(guó)重振經(jīng)濟(jì)的長(zhǎng)期政策工具。因此，以減稅促增長(zhǎng)的稅制改革路徑仍將延續(xù)。

　　（二）需要大膽創(chuàng)新的綜合性稅制改革

　　目前的國(guó)際經(jīng)濟(jì)治理體系面臨緊迫而突出的多重挑戰(zhàn)：數(shù)字經(jīng)濟(jì)的挑戰(zhàn)、以貿(mào)易摩擦為特征的逆全球化的挑戰(zhàn)以及全球收入不平等的挑戰(zhàn)，另外還有氣候變化的挑戰(zhàn)，而這些挑戰(zhàn)都與稅收相關(guān)。這需要各國(guó)實(shí)施更大膽、與其經(jīng)濟(jì)改革相協(xié)同的稅制改革。新一輪全球稅收競(jìng)爭(zhēng)短期內(nèi)不會(huì)停止，減稅還將持續(xù)，而減稅帶來(lái)的政府財(cái)政收入的可持續(xù)性問(wèn)題更要關(guān)注。如何致力于中長(zhǎng)期經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)而采取綜合性、創(chuàng)新性稅制改革應(yīng)是各國(guó)政府認(rèn)真審視的問(wèn)題。同時(shí)，在提高經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的包容性以及稅收公平性方面，消費(fèi)稅、財(cái)產(chǎn)稅以及環(huán)境相關(guān)稅種都可以有更多作為。

　?。ㄈ┒愂崭?jìng)爭(zhēng)與合作的交互作用將影響稅收治理新格局

　　BEPS項(xiàng)目被稱為是近百年來(lái)國(guó)際稅收規(guī)則的大規(guī)模重塑計(jì)劃。隨著15項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃成果在各國(guó)相繼落地，OECD/G20推動(dòng)的國(guó)際稅收改革已直接影響到各國(guó)國(guó)內(nèi)稅制改革，主要反映在各國(guó)所得稅制加強(qiáng)反避稅規(guī)則修訂以保護(hù)本國(guó)稅基。國(guó)際、國(guó)內(nèi)稅制改革的聯(lián)動(dòng)性、協(xié)同性還將繼續(xù)增強(qiáng)。為應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的稅收挑戰(zhàn)，國(guó)際稅收協(xié)調(diào)與合作必將深入，而全球征稅規(guī)則與各國(guó)稅收利益之間的沖突在所難免，各種雙邊、多邊稅收利益不斷交織、博弈，除了既有的減稅競(jìng)爭(zhēng)，數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下對(duì)征稅規(guī)則制訂權(quán)的競(jìng)爭(zhēng)也會(huì)不斷涌現(xiàn)，全球稅收治理新格局會(huì)如何形成，有待進(jìn)一步觀察。