粵港澳大灣區(qū)視角下內(nèi)地與港澳稅收協(xié)調(diào)創(chuàng)新探討

作者：陳達平 作者單位：騰訊公司財經(jīng)線PRD團隊

  2019年2月18日，《粵港澳大灣區(qū)發(fā)展規(guī)劃綱要》（以下簡稱《規(guī)劃綱要》）對大灣區(qū)發(fā)展做出全面規(guī)劃，大灣區(qū)發(fā)展掀開嶄新一頁?；浉郯拇鬄硡^(qū)建設(shè)正風(fēng)潮涌動。粵港澳大灣區(qū)的獨特性，除了我們熟知的“一國兩制三關(guān)稅區(qū)”之外，還有三個貨幣區(qū)、三個合同區(qū)、三個法律區(qū)、三個教育區(qū)等維度的區(qū)別。稅收要助力粵港澳大灣區(qū)建設(shè)、加速推動高質(zhì)量發(fā)展，必須在跨區(qū)域政策及服務(wù)機制創(chuàng)新方面尋求突破?；浉郯拇鬄硡^(qū)可以擔(dān)當(dāng)稅收協(xié)調(diào)創(chuàng)新的“試驗場”。

　　一、粵港澳大灣區(qū)稅收政策與征管服務(wù)現(xiàn)狀

　　粵港澳大灣區(qū)稅收框架，從內(nèi)容上包括內(nèi)地與港澳的稅收安排、大灣區(qū)適用政策以及粵港澳三地的征管服務(wù)等領(lǐng)域，下面從多個維度分析和探討其現(xiàn)狀與創(chuàng)新趨勢。

　?。ㄒ唬﹥?nèi)地與港澳簽訂稅收安排及議定書的歷程回顧

　　2019年7月19日，國家稅務(wù)總局與香港特別行政區(qū)政府財政司在北京簽署了《內(nèi)地和香港特別行政區(qū)關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》第五議定書。這是時隔四年后內(nèi)地再次與香港簽署稅收議定書。

　　稅收安排的本質(zhì)是對內(nèi)地與港澳征稅權(quán)的分配。由于內(nèi)地與港澳之間不適用主權(quán)國家之間的稅收協(xié)定，而是通過稅收安排，對非居民所得的征稅權(quán)在居民管轄區(qū)與來源管轄區(qū)之間進行分配，從而限制了來源管轄區(qū)的征稅權(quán)，能夠有效避免雙重征稅。從最早的2003年算起，內(nèi)地與港澳的稅收安排已歷時16年，并因政策變化以及改革的需要多次修訂。表1顯示了內(nèi)地與港澳稅收安排與議定書的總體情況。

　　內(nèi)地與香港于2006年簽訂稅收安排，并先后于2008年、2010年、2015年和2019年簽訂第二、第三、第四和第五議定書，以優(yōu)化稅收安排的細節(jié)。而內(nèi)地與澳門則于更早的2003年即已簽訂稅收安排?？疾靸?nèi)地與香港、內(nèi)地與澳門稅收安排的具體內(nèi)容，兩者條款基本一致，只在少部分條款上有個性化區(qū)別。例如在勞務(wù)所得方面，內(nèi)地與香港的稅收安排只列“第十四條受雇所得”，而與澳門的稅收安排則分列“獨立個人勞務(wù)”與“非獨立勞務(wù)”。從修訂頻次看，內(nèi)地與香港的稅收安排明顯高于內(nèi)地與澳門的稅收安排。在具體條款中，部分條款如“第十三條財產(chǎn)收益”修訂次數(shù)達到3次，另有多個條款修訂2次以上，反映出政策變化的重點。在因應(yīng)內(nèi)地稅制改革以及國家發(fā)展戰(zhàn)略需要而修訂的背景上，兩者有高度的一致性，例如，隨著2008年新企業(yè)所得稅法頒布，先后修訂了兩個稅收安排的“第二條稅種范圍”；又如營改增改革影響深遠，兩個稅收安排先后于2015年、2016年對相關(guān)條款如“海運、空運和陸運”進行較大程度修訂，以保持嚴(yán)謹合規(guī)。

　　稅收安排的發(fā)展歷程充分體現(xiàn)了稅收服務(wù)國家戰(zhàn)略發(fā)展的意圖。內(nèi)地與香港“第五議定書”的一大亮點是新增了“第十八條（附）教師和研究人員”，規(guī)定在滿足一定條件的前提下，對于在內(nèi)地和香港之間進行交流的教師和研究人員給予一定期限的免稅待遇，有利于促進內(nèi)地和香港的人才培訓(xùn)、交流和合作，并進一步推動粵港澳大灣區(qū)的發(fā)展。這顯然是呼應(yīng)粵港澳大灣區(qū)規(guī)劃關(guān)于建設(shè)科創(chuàng)走廊、促進人才融通的戰(zhàn)略要求，同時亦與粵港澳大灣區(qū)個人所得稅“港人港稅、澳人澳稅”的政策相匹配。需要關(guān)注的是，香港的教育機構(gòu)在內(nèi)地開展合作辦學(xué)，仍需要注意可能在內(nèi)地構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)而引起的企業(yè)所得稅風(fēng)險。

　　稅收安排符合稅收多邊合作趨勢。中國政府代表于2017年6月7日出席了在法國巴黎舉行的《實施稅收協(xié)定相關(guān)措施以防止稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移的多邊公約》（以下簡稱《多邊公約》）的聯(lián)合簽字儀式，代表中國內(nèi)地及香港特別行政區(qū)簽訂了《多邊公約》，雙方隨后發(fā)布了各自的立場文書?！抖噙吂s》旨在迅速修訂雙邊稅收協(xié)定以實施相關(guān)的防止稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）行動計劃建議。但由于內(nèi)地與香港稅收安排并不是兩個主權(quán)國家間所簽署的，因此沒有被納入《多邊公約》所涵蓋的稅收協(xié)定中。因此，內(nèi)地與香港通過雙邊協(xié)商，在第五議定書中就《多邊公約》的部分內(nèi)容達成的共識修訂了稅收安排中的相關(guān)條款，對反避稅要求更趨嚴(yán)格。在兩地開展跨境業(yè)務(wù)的企業(yè)和個人應(yīng)順應(yīng)國際稅收規(guī)則的新變化，更好地應(yīng)對跨境稅收風(fēng)險，增強稅收合規(guī)性。

　　（二）粵港澳大灣區(qū)稅收政策與征管服務(wù)協(xié)調(diào)創(chuàng)新實踐

　　1.內(nèi)地個人所得稅政策邁開稅收協(xié)調(diào)創(chuàng)新“一小步”

　　內(nèi)地與港澳之間個人所得稅稅制的差異，是多年來阻礙三地人才流動的一堵“墻”，也是受大眾關(guān)注度最高的問題。隨著《規(guī)劃綱要》的頒布，也為呼應(yīng)近年來日漸強烈的改革個人所得稅制度政策支持大灣區(qū)發(fā)展的呼聲，2019年“兩會”后財政部、國家稅務(wù)總局隨即出臺《關(guān)于粵港澳大灣區(qū)個人所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅〔2019〕31號），實現(xiàn)支持粵港澳大灣區(qū)戰(zhàn)略的稅收政策快速落地。廣東省、廣州市等相繼出臺執(zhí)行措施，核心內(nèi)容是對在粵港澳大灣區(qū)工作的境外高端人才和緊缺人才，其在大灣區(qū)9個珠三角城市繳納的個人所得稅已繳稅額超過其按應(yīng)納稅所得額的15%計算的稅額部分，由當(dāng)?shù)卣o予財政補貼。個人所得稅優(yōu)惠政策是直接鼓勵大灣區(qū)人員流動的有效措施，可以說是邁向粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)的導(dǎo)向性政策，也為2019年8月底出臺的上海臨港片區(qū)特殊支持政策所借鑒。

　　2.內(nèi)地省級政府重點支持科創(chuàng)建設(shè)

　　廣東省于2019年7月出臺《廣東省推進粵港澳大灣區(qū)建設(shè)三年行動計劃（2018-2020年）》，共100條措施，其中2條直接涉及稅收政策。如第7條要求創(chuàng)新財稅政策支持打造深港科技創(chuàng)新合作區(qū)、南沙粵港深度合作區(qū)及珠海橫琴粵澳合作中醫(yī)藥科技產(chǎn)業(yè)園等三大科技創(chuàng)新合作區(qū)；第54條明確推動解決個人所得稅差額問題。由于地方政府并未被賦予稅收政策制定權(quán)，以上稅收政策須通過國務(wù)院及財稅主管部門推動出臺，才能在粵港澳大灣區(qū)真正落地實施。

　　3.內(nèi)地市級稅務(wù)部門側(cè)重征管與服務(wù)創(chuàng)新

　　粵港澳大灣區(qū)內(nèi)地城市稅務(wù)部門在稅收征管和服務(wù)的方面注重創(chuàng)新，在可視化交互、跨境跨區(qū)域辦稅、“指尖服務(wù)”和“一次不用跑”等方面各有特色。例如：國家稅務(wù)總局深圳市稅務(wù)局服務(wù)港企“123”模式；廣州市稅務(wù)局12條措施助力粵港澳大灣區(qū)建設(shè)、10條措施優(yōu)化科技創(chuàng)新環(huán)境；橫琴新區(qū)稅務(wù)局借助V-Tax遠程可視自助辦稅系統(tǒng)實現(xiàn)全業(yè)務(wù)可視化辦理；佛山試點“國際匯稅通”系統(tǒng)，與外匯部門聯(lián)合開發(fā)集成企業(yè)、稅務(wù)、外匯、銀行四方數(shù)據(jù)，只需填寫備案表即可智能化完成對外付匯和納稅申報，提升對外付匯辦理速度。

　　4.港澳地區(qū)稅收政策及征管服務(wù)穩(wěn)定性高

　　在港澳地區(qū)，由于對經(jīng)濟實行積極的不干預(yù)政策，其稅收政策以及征管服務(wù)基本穩(wěn)定。2019年4月，香港特區(qū)政府財經(jīng)事務(wù)及庫務(wù)局在立法會報告財經(jīng)事務(wù)開支預(yù)算及工作，重點提及把握粵港澳大灣區(qū)建設(shè)機遇，發(fā)展離岸人民幣業(yè)務(wù)及加強與內(nèi)地金融合作，包括推動大灣區(qū)電子支付系統(tǒng)互聯(lián)互通、鼓勵港人開設(shè)內(nèi)地個人銀行戶口，以及所有向公眾發(fā)售的基金均可享有利得稅豁免、為海事保險及承保專項風(fēng)險業(yè)務(wù)提供50%的利得稅稅率減免等；另外，香港海運港口局亦正積極研究稅收措施，以吸引船舶融資公司進駐香港，促進高增值海運服務(wù)的發(fā)展。澳門方面，粵澳合作中醫(yī)藥科技產(chǎn)業(yè)園（橫琴）成為粵澳合作框架下首個合作項目，橫琴稅務(wù)部門推行減稅降費“同享計劃”，使入駐園區(qū)的澳門企業(yè)與內(nèi)地企業(yè)享受同樣的減稅降費優(yōu)惠。

　　二、粵港澳大灣區(qū)稅收政策與征管服務(wù)融合存在的問題

　　政策突破是《規(guī)劃綱要》實施的重要支撐，政策突破和機制創(chuàng)新也是推動粵港澳大灣區(qū)建設(shè)的關(guān)鍵。如上梳理，圍繞粵港澳大灣區(qū)建設(shè)的稅收政策、機制創(chuàng)新層出不窮，尤其在內(nèi)地更是頻繁、多層次地推陳出新。但深入分析，在粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)方面，仍存在一些問題：

　?。ㄒ唬┤鄙匐p向突破

　　在內(nèi)地與港澳地區(qū)的相互關(guān)系中，循上分析，多見內(nèi)地部門對港澳納稅人“量身定制”稅收服務(wù)，少見港澳稅務(wù)部門對內(nèi)地納稅人的創(chuàng)新服務(wù)。因此，跨區(qū)域、雙向的稅務(wù)經(jīng)驗互鑒仍需發(fā)力。如粵港澳三地的交流多以稅收征管研討會、大學(xué)生稅收辯論賽等行業(yè)交流會議為主，三地稅務(wù)部門的直接溝通交流相對較少。

　?。ǘ┤鄙俣嗑S突破

　　由于粵港澳三地在稅制結(jié)構(gòu)和所得稅、關(guān)稅等代表性稅種的設(shè)置方面存在顯著差異，其稅收政策、稅務(wù)措施的取向又與當(dāng)?shù)氐陌l(fā)展要求密切相關(guān)。從各自的稅收實踐可以發(fā)現(xiàn)，三地的稅收政策、措施有需求重合的領(lǐng)域，如個人所得稅優(yōu)惠，但更多體現(xiàn)出內(nèi)地與港澳在訴求和政策方向上存在著明顯的差異化，例如內(nèi)地在稅收征管與服務(wù)領(lǐng)域的創(chuàng)新舉措甚多，在政策調(diào)整方面缺乏地方?jīng)Q策空間，但港澳地區(qū)則較注重于具體稅收政策調(diào)整，在征管與服務(wù)方面相對穩(wěn)定，稅收創(chuàng)新重點的差異化，使得三地要更多的互動才能在更多維度的稅收對接突破上產(chǎn)生共振。

　?。ㄈ┤鄙僖龑?dǎo)突破

　　《規(guī)劃綱要》對粵港澳各城市定位不同，但各城市之間的競爭不可避免。內(nèi)地的稅收政策以頂層設(shè)計為主，省以下的創(chuàng)新多以征管、服務(wù)創(chuàng)新為主，對稅制設(shè)計、定向政策等關(guān)鍵領(lǐng)域突破仍比較少。例如，過去20年粵港澳地區(qū)成為全世界物流進出量最大的地區(qū)，未來在粵港澳大灣區(qū)內(nèi)更深度的消費型流通（如文體交流）、更多的質(zhì)量型流通（如跨境電商）、各具特色的供應(yīng)鏈銜接等需要力度更大的稅制和政策突破。又如目前，雖然個人所得稅政策減輕了港澳人才稅收負擔(dān)，一定程度上降低了“個稅墻”的阻礙，但個人所得稅補貼“先征后補”“一年一辦”的模式，以及人才認定門檻高、涉及部門多、申請程序繁瑣、申請及受理時間跨度等問題仍廣受關(guān)注，同時個人所得稅補貼也屬于短期政策，并非長期有效的制度設(shè)計；因此個人所得稅制度的適配性改革仍需進一步深化。

　　三、以稅收協(xié)調(diào)為核心推動粵港澳大灣區(qū)稅收創(chuàng)新的建議

　　應(yīng)該承認，粵港澳大灣區(qū)不在同一個制度空間里，不可能完全消除制度性差異，也不可能實現(xiàn)經(jīng)濟發(fā)展要素完全無摩擦的流動。筆者希冀能在重構(gòu)內(nèi)地與港澳協(xié)作互動關(guān)系的戰(zhàn)略構(gòu)想中，通過稅收協(xié)調(diào)，服務(wù)于粵港澳大灣區(qū)發(fā)展，并為未來的稅制改革和征管服務(wù)創(chuàng)新探索鋪路?；诖?，對以稅收協(xié)調(diào)為核心推動粵港澳大灣區(qū)稅收創(chuàng)新提出三點建議。

　?。ㄒ唬┒愂諏訖C制從偶發(fā)化向常態(tài)化升級

　　前文提到的粵港澳大灣區(qū)的獨特性，在于大灣區(qū)的“區(qū)”不是行政區(qū)的“區(qū)”，因而在三地合作需求日益迫切的形勢下，建立常態(tài)化稅收對接機制、增強溝通的便利性尤其重要。一是加強粵港澳大灣區(qū)內(nèi)地城市間的稅收溝通與聯(lián)系，以前海、南沙、橫琴自貿(mào)區(qū)為平臺，在政策、征管、風(fēng)控、服務(wù)等方面，加強跨區(qū)域的稅收經(jīng)驗互鑒，通過協(xié)商保持內(nèi)地的優(yōu)惠條件均等化，消除征管和服務(wù)差異，以政策融合和規(guī)范服務(wù)促進粵港澳大灣區(qū)營商環(huán)境優(yōu)化。二是加強內(nèi)地與港澳之間官方與民間并行的“雙軌”對接。除了繼續(xù)保持和加強行業(yè)性交流之外，更要加強內(nèi)地與港澳之間稅務(wù)部門的互動與溝通。如香港特區(qū)政府在2018年施政報告中指出，將組建由行政長官親任主席的“粵港澳大灣區(qū)建設(shè)督導(dǎo)委員會”，同時在政制及內(nèi)地事務(wù)局設(shè)立“粵港澳大灣區(qū)發(fā)展辦公室”，廣東省稅務(wù)部門設(shè)有“粵港澳大灣區(qū)建設(shè)工作領(lǐng)導(dǎo)小組”及其辦公室。粵港澳大灣區(qū)治理中涉及的具體稅務(wù)問題，有些可以在粵港、粵澳合作聯(lián)席會議機制下，通過三地稅務(wù)部門的主動對接、對等協(xié)商，尋求共同利益契合點，探索合法合規(guī)的特殊措施與靈活解決方案，提高跨境協(xié)作效率。

　?。ǘ┒愂照鞴芊?wù)“從點到面”突破升級

　　粵港澳大灣區(qū)內(nèi)地市級稅務(wù)部門的稅收征管和服務(wù)創(chuàng)新百花齊放，可以概括為壓縮辦稅時間、優(yōu)化辦稅流程、規(guī)范稅收執(zhí)法等方面，但也存在個性化與分散性的問題，在某地可以享受的服務(wù)措施在另一個城市可能無法享受。因此建議：一是加強征管服務(wù)創(chuàng)新的統(tǒng)籌規(guī)劃，既允許各地稅務(wù)部門具有一定的創(chuàng)新空間，但對于一些具有推廣價值的創(chuàng)新服務(wù)舉措可以盡快在粵港澳大灣區(qū)內(nèi)復(fù)制普及，消除征管服務(wù)差異化。二是借助互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)進一步提升稅務(wù)部門政務(wù)能力?；浉郯拇鬄硡^(qū)擁有強大的互聯(lián)網(wǎng)資源，可以充分借力。例如依托數(shù)字廣東建設(shè)的“粵省事”——“互聯(lián)網(wǎng)+數(shù)字政府”小程序，開設(shè)了“粵港澳大灣區(qū)服務(wù)專區(qū)”，目前已接入出入境、婚姻、稅務(wù)、港澳直通車等15大類民生業(yè)務(wù)，實現(xiàn)粵港澳大灣區(qū)內(nèi)港澳居民和外籍人士便捷服務(wù)“指尖辦理”，但在此平臺上還只能處理少量簡單的稅收業(yè)務(wù)，如個人稅務(wù)查詢、電子稅票開具等，建議結(jié)合稅收行業(yè)的專業(yè)性，建設(shè)全省統(tǒng)一的移動辦稅平臺或在現(xiàn)有小程序中嵌入更多的稅收業(yè)務(wù)模塊，實現(xiàn)稅收服務(wù)數(shù)字化升級，進一步提升稅收服務(wù)灣區(qū)能力。

　?。ㄈ┒愂照吒母飶谋Ｕ闲韵蛞龑?dǎo)性升級

　　一是加強科創(chuàng)引導(dǎo)性政策突破?；浉郯拇鬄硡^(qū)要建設(shè)成世界級的大灣區(qū)，需要找到一個發(fā)揮支點作用的領(lǐng)域，起到引領(lǐng)、撬動大灣區(qū)全局建設(shè)的作用。在《規(guī)劃綱要》中，這個支點就是建設(shè)科技灣區(qū)?？萍紴硡^(qū)需要包括稅收政策在內(nèi)的針對性政策體系來引導(dǎo)發(fā)展、保駕護航，但從現(xiàn)階段梳理的科創(chuàng)領(lǐng)域稅收政策看，仍是以傳統(tǒng)思維下普遍適用的優(yōu)惠性政策為主，如高新技術(shù)企業(yè)、技術(shù)先進型服務(wù)企業(yè)、集成電路和軟件企業(yè)等對應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策，科技企業(yè)孵化器、促進科技成果轉(zhuǎn)化的稅收優(yōu)惠政策，技術(shù)開發(fā)/轉(zhuǎn)讓稅收優(yōu)惠政策，以及研發(fā)費用加計扣除、固定資產(chǎn)加速折舊等，此外還有部分自貿(mào)區(qū)（如前海、橫琴）的稅收優(yōu)惠政策。建議加強粵港澳大灣區(qū)的科創(chuàng)合作，積極爭取國家授權(quán)廣東在與港澳科技合作發(fā)展方面先行先試，如在已有良好合作基礎(chǔ)的港深創(chuàng)新及科技園探索如何在合法框架下擴展稅收政策的制定權(quán)和主導(dǎo)權(quán)，磨合出兩種體制合作發(fā)展的新模式，打造科技灣區(qū)示范區(qū)、先行區(qū)，試驗成熟再向大灣區(qū)推廣，助力打造具有全球影響力的科技創(chuàng)新中心。二是加強個人所得稅制度創(chuàng)新探索?？苿?chuàng)的關(guān)鍵在人才，創(chuàng)新驅(qū)動的本質(zhì)是人才驅(qū)動。雖然個人所得稅制度已數(shù)次修訂，并已在粵港澳大灣區(qū)實施了個人所得稅補貼，但從長遠計，建議一方面嘗試將地方享有的部分個人所得稅收入通過人大立法授權(quán)由地方?jīng)Q策進行人才激勵；另一方面探索改進個人所得稅收入結(jié)構(gòu)中對勞動重稅、對財產(chǎn)和資本輕稅的制度設(shè)計，發(fā)揮其引導(dǎo)鼓勵創(chuàng)新驅(qū)動的作用。同時對個人所得稅補貼優(yōu)惠，探索簡化申請程序，合理擴大人才范圍和受惠面，使政策更接地氣，有效促進人才流通，支持科創(chuàng)發(fā)展。

　　粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)任重而道遠，并且沒有可資借鑒的經(jīng)驗，但也因此具有較大的創(chuàng)新空間。內(nèi)地與港澳對接機制常態(tài)化的互動互鑒、征管服務(wù)消除差異化提升服務(wù)能力、更多的政策引導(dǎo)，從而進一步深化稅收融合創(chuàng)新，突破三地合作的障礙，對推動粵港澳大灣區(qū)一體化發(fā)展，同時促進國家稅制改革探索，具有重要和長遠的意義。