拜登政府想放棄BEAT，并用支柱二取而代之

日期：2022年3月29日            作者：安德魯·維拉德

編譯：思邁特財(cái)稅國(guó)際稅收服務(wù)團(tuán)隊(duì)

在不到一年的時(shí)間里，拜登政府第二次提議取消稅基侵蝕與反濫用稅(BEAT)，但現(xiàn)在它提議用一項(xiàng)與經(jīng)合組織提案類(lèi)似的低稅利潤(rùn)規(guī)則（UTPR）來(lái)取代它。

Tpperson注：2020年8月14日，美國(guó)國(guó)稅局（IRS）發(fā)布了關(guān)于實(shí)施稅基侵蝕與反濫用稅（Base Erosion andAnti-abuse Tax — BEAT）最終條例（TD9885）的修正案。BEAT的計(jì)算方法是，將美國(guó)企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)公司支付的可稅前扣除款項(xiàng)加回來(lái)，并對(duì)納稅人調(diào)整前后的應(yīng)納稅所得額差額按一定稅率征收最低稅，2018年的稅率為5%，2019年起為10%，2025年起為12.5%。

財(cái)政部在其綠皮書(shū)中概述了其最新提案，該綠皮書(shū)與3月28日公布的政府預(yù)算案一起提供，并闡述向UTPR轉(zhuǎn)變的理由。

綠皮書(shū)指出：“與全球無(wú)形低稅所得（GILTI）制度相結(jié)合，采用UTPR可確?？鐕?guó)公司（無(wú)論是總部位于美國(guó)還是其他地方）所獲得的所得，無(wú)論該所得來(lái)自何處，都必須適用最低稅率?！本G皮書(shū)設(shè)想了一個(gè)修訂后的GILTI制度，以適用于每個(gè)國(guó)家?！斑@確保了公司不能通過(guò)例如將總部搬遷至未實(shí)施“收入納入規(guī)則”（IIR）的外國(guó)轄區(qū)等方式規(guī)避最低稅率。

經(jīng)合組織實(shí)現(xiàn)全球公司稅收現(xiàn)代化的雙支柱方案的支柱二將適用于集團(tuán)年收入超過(guò)7.5億歐元的大型跨國(guó)企業(yè)，主要依靠全球反稅基侵蝕規(guī)則（GloBE)，其中包括IIR和UTPR(以前稱(chēng)為低稅支付規(guī)則)。IIR將對(duì)范圍內(nèi)跨國(guó)公司低于15%有效稅率的所得征收補(bǔ)足稅，而UTPR將通過(guò)拒絕最低稅率下的扣除而適用于未根據(jù)IIR征收的任何補(bǔ)足稅。

綠皮書(shū)提案指出，UTPR將主要適用于低稅收轄區(qū)內(nèi)的外國(guó)母公司，且僅當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)告集團(tuán)在過(guò)去四年中的兩年中全球收入至少達(dá)到8.5億美元時(shí)適用。

根據(jù)綠皮書(shū)，該提案包括一項(xiàng)國(guó)內(nèi)最低補(bǔ)足稅，目的是在其他國(guó)家征收UTPRs時(shí)保護(hù)美國(guó)的收入。綠皮書(shū)還指出，該提案將允許美國(guó)納稅人從促進(jìn)國(guó)內(nèi)投資和就業(yè)的稅收抵免中受益，但沒(méi)有詳細(xì)說(shuō)明如何受益。

支柱二允許各國(guó)建立符合其規(guī)則的國(guó)內(nèi)最低稅，國(guó)內(nèi)稅收可從支柱二最低稅中抵免。

綠皮書(shū)規(guī)定，國(guó)內(nèi)最低補(bǔ)足稅將等于財(cái)務(wù)報(bào)告集團(tuán)在美國(guó)的利潤(rùn)超過(guò)該集團(tuán)就該利潤(rùn)支付或應(yīng)計(jì)所得稅的15%。

綠皮書(shū)提案還規(guī)定，補(bǔ)足稅是根據(jù)集團(tuán)利潤(rùn)和有效稅率(包括公司替代最低稅率)計(jì)算得出的轄區(qū)基礎(chǔ)上確定的。補(bǔ)足稅將分配給集團(tuán)運(yùn)營(yíng)所在的轄區(qū)，該轄區(qū)采用了符合支柱二的UTPR。利潤(rùn)和有效稅率以財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，并根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅收差異進(jìn)行調(diào)整，轄區(qū)的利潤(rùn)排除有形資產(chǎn)賬面價(jià)值和工資的5%。

如果UTPR不允許超過(guò)一個(gè)納稅年度允許的總扣除額，則可以無(wú)限期結(jié)轉(zhuǎn)。該提案還包括最低限度的例外情況。

綠皮書(shū)聲稱(chēng)，UTPR不適用于受GILTI約束的所得。參議院共和黨人攻擊財(cái)政部，稱(chēng)其認(rèn)為財(cái)政部在支柱二談判中投降，導(dǎo)致現(xiàn)有GILTI制度不合規(guī)，一些納稅人慢慢意識(shí)到，由于GILTI與支柱二的相互作用，如果GILTI制度的擬議改革未能獲得通過(guò)，他們可能會(huì)損失更多。

在2024年開(kāi)始的納稅年度，BEAT將被廢除，并由UTPR取而代之。

 美國(guó)在全球的承諾

丹頓大學(xué)的約翰·L·哈林頓發(fā)現(xiàn)，用UTPR和國(guó)內(nèi)最低補(bǔ)足稅取代BEAT的提議是綠皮書(shū)中最重要的新規(guī)定，但他表示，考慮到財(cái)政部對(duì)支柱二的承諾，這并不奇怪。

哈靈頓說(shuō)：“美國(guó)已經(jīng)很難說(shuō)服其他國(guó)家，我們的GILTI 規(guī)則實(shí)際上是支柱二的IIR的實(shí)施；繼續(xù)使用BEAT框架來(lái)保持與UTPR的顯著偏離，只會(huì)使說(shuō)服更加困難?！?/span>

BDO USA LLP的Monika Loving表示，取代BEAT“顯示與支柱二直接一致的強(qiáng)烈信息”。

“綠皮書(shū)中提出的國(guó)際改革條款是跨國(guó)公司在他們的情景示范中需要考慮的另一個(gè)角度，以確定支柱二的影響。”“財(cái)政部繼續(xù)表示支持全球稅收改革，美國(guó)的結(jié)盟方式對(duì)美國(guó)跨國(guó)公司和外國(guó)跨國(guó)公司都有重大影響。美國(guó)跨國(guó)公司對(duì)GILTI 改革的方向有著強(qiáng)烈的興趣，外國(guó)跨國(guó)公司將密切關(guān)注BEAT規(guī)則的潛在替代?！?/span>

根據(jù)稅收基金會(huì)的布恩（DanielBunn）的說(shuō)法，政府試圖在考慮支柱二立法模板的同時(shí)最大化收入。

布恩說(shuō)：“用UTPR取代BEAT可能會(huì)提高在美國(guó)運(yùn)營(yíng)的外國(guó)公司的收入，但真正重要的因素將是在其他國(guó)家實(shí)施UTPR時(shí)使用合格的國(guó)內(nèi)最低補(bǔ)足稅。在這些規(guī)則的背景下，這將使美國(guó)財(cái)政部在征稅權(quán)方面走在前列。”“這也是我們第一次真正看到政府明確嘗試按照[支柱二]立法模板對(duì)自己的提案進(jìn)行規(guī)則制定，盡管GILTI沒(méi)有改變與立法模板更緊密地一致，但UTPR和[合格的國(guó)內(nèi)最低補(bǔ)足稅]方法與立法模板直接相關(guān)?！?/span> 

如果一開(kāi)始你沒(méi)有成功. . .

BEAT規(guī)則一直是以前政府關(guān)注的目標(biāo)，財(cái)政部批評(píng)這一機(jī)制在防止稅基侵蝕方面無(wú)效。財(cái)政部還發(fā)現(xiàn)，它既過(guò)于包容，因?yàn)樗鼰o(wú)法區(qū)分向低稅附屬公司和其他地方支付的稅基侵蝕付款，也不夠包容，因?yàn)樗话ㄉ唐蜂N(xiāo)售成本付款。

2021年5月，拜登政府概述了其新構(gòu)想的停止有害倒置和結(jié)束低稅收發(fā)展提案(SHIELD)的細(xì)節(jié)，該提案旨在取代BEAT。與BEAT一樣，SHIELD通常也適用于對(duì)美國(guó)稅基構(gòu)成風(fēng)險(xiǎn)的付款。然而，SHIELD將廢除BEAT及其觸發(fā)機(jī)制——通常在跨境關(guān)聯(lián)方付款超過(guò)總扣除額3%時(shí)適用——而采用有效的稅率門(mén)檻。SHIELD也與BEAT不同，它拒絕扣除相關(guān)款項(xiàng)，而不是對(duì)某些調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額征收最低稅。

但在2021年10月，政府放棄了SHIELD，反而支持BEAT，并通過(guò)一些顯著的改變，使其更符合眾議院民主黨人的意見(jiàn)。

在3月28日的一次媒體報(bào)道中，財(cái)政部官員似乎淡化了UTPR和SHIELD之間的差異，認(rèn)為在今年3月28日的綠皮書(shū)中詳細(xì)說(shuō)明的細(xì)節(jié)只有在經(jīng)合組織在2021年12月發(fā)布的《包容性框架》協(xié)議之后才可能實(shí)現(xiàn)。這位官員說(shuō)，UTPR可以被視為SHIELD的更高級(jí)版本。

但這些提議預(yù)計(jì)將帶來(lái)的收入差異是相當(dāng)大的。根據(jù)預(yù)算估計(jì)，實(shí)施UTPR預(yù)計(jì)將在10年內(nèi)籌集2390億美元。根據(jù)去年的估計(jì)，SHIELD預(yù)計(jì)將籌集3900億美元。

這位官員表示，政府期待著與國(guó)會(huì)合作，以符合支柱二的方式保護(hù)稅收激勵(lì)，而綠色抵免的直接支付結(jié)構(gòu)可能被證明是這樣做的一個(gè)模式。該官員還普遍淡化了這一問(wèn)題，認(rèn)為根據(jù) UTPR可能被抓獲的納稅人人數(shù)很少，僅占美國(guó)企業(yè)總數(shù)的0.02%。 

應(yīng)稅單位報(bào)告

哈林頓認(rèn)為，綠皮書(shū)不同尋常，因?yàn)樗诨€(xiàn)中采用了眾議院通過(guò)的《重建更好法案》（H.R.5376），這意味著該立法幾乎包含了所有稅收條款。

哈靈頓說(shuō)：“如果這是正確的，總統(tǒng)2023財(cái)年預(yù)算案中最大的國(guó)際變化并沒(méi)有明確說(shuō)明，而是在眾議院通過(guò)的《重建更好法案》中發(fā)現(xiàn)的。”

Alvarez&Marsal Tax and LLC的肯·布魯爾（Ken Brewer）指出，在多個(gè)案例中，綠皮書(shū)似乎假設(shè)《重建更好法案》將獲得通過(guò)，盡管綠皮書(shū)中明確的一些條款也包含在《重建更好法案》中。Alvarez&Marsal的Kevin M.Jacobs表示，理解提出的政策類(lèi)似于“某種拼圖游戲”，目前尚不清楚《重建更好法案》最終能否通過(guò)。

“你如何評(píng)估綠皮書(shū)提案，這對(duì)時(shí)間安排有什么影響？”雅各布斯問(wèn)道，想知道是否所有的綠皮書(shū)提案都會(huì)包含在一個(gè)立法方案中?！皣?guó)會(huì)日程安排很緊?！?/span>

另外，綠皮書(shū)還建議擴(kuò)大外國(guó)商業(yè)實(shí)體的定義，以包括應(yīng)納稅額的單位，以期待在《重建更好法案》下提出的修訂，該法案在2021年11月通過(guò)眾議院，但在參議院擱置。

第6038節(jié)要求控制外國(guó)公司或合伙企業(yè)的美國(guó)人報(bào)告具體信息，并對(duì)未能報(bào)告的行為處以罰款。

根據(jù)綠皮書(shū)，如果獲得通過(guò)，《重建更好法案》將需要額外的信息報(bào)告，因?yàn)镚ILTI、F子部分和外國(guó)稅收抵免規(guī)則將適用于各個(gè)轄區(qū)，具體適用于應(yīng)稅單位。應(yīng)稅單位是指納稅人、美國(guó)股東的外國(guó)公司或其稅務(wù)居住地或應(yīng)稅存在不同于納稅人或外國(guó)公司的過(guò)境實(shí)體或分支機(jī)構(gòu)。

“由于重點(diǎn)轉(zhuǎn)移到應(yīng)用GILTI，F(xiàn)子部分和使用按轄區(qū)應(yīng)稅單位標(biāo)準(zhǔn)的FTC規(guī)則，因此有必要收集同一級(jí)別的信息；也就是說(shuō)，收集外國(guó)轄區(qū)內(nèi)每個(gè)應(yīng)稅單位的信息。通過(guò)獲得每個(gè)應(yīng)稅單位的準(zhǔn)確信息，合規(guī)和執(zhí)法工作將得到改善?！本G皮書(shū)指出，同時(shí)也主張?jiān)趹?yīng)稅單位層面實(shí)施報(bào)告失敗處罰。

根據(jù)綠皮書(shū)，分支機(jī)構(gòu)或非獨(dú)立實(shí)體應(yīng)稅單位的年度會(huì)計(jì)期間將是其所有者的會(huì)計(jì)期間。綠皮書(shū)將授予財(cái)政部在第6038節(jié)納稅單位報(bào)告中，將外國(guó)居民中的美國(guó)人視為美國(guó)居民的權(quán)力。

該提案適用于2023年開(kāi)始的納稅年度，預(yù)計(jì)將在10年內(nèi)籌集18億美元。

哈靈頓說(shuō)，額外的報(bào)告提案是眾議院通過(guò)的《重建更好法案》FTC修改的“邏輯延伸”。

“然而，信息報(bào)告負(fù)擔(dān)已經(jīng)幾乎不可能完全遵守，這又增加了一個(gè)負(fù)擔(dān)，”他說(shuō)。

GILTI的隱藏變化

哈靈頓說(shuō)，一項(xiàng)重要的國(guó)際條款是另一項(xiàng)綠皮書(shū)提案的副作用。

《重建更好法案》減少了第250節(jié)的扣除額，使GILTI 的有效稅率與支柱二中15%的最低稅率保持一致。綠皮書(shū)建議將公司稅率提高到28%，而不建議調(diào)整眾議院通過(guò)的《重建更好法案》第250條的扣除額。在保持GILTI 稅率扣除額不變的情況下，綠皮書(shū)指出，它避免了增加以更高的國(guó)內(nèi)稅率將利潤(rùn)和活動(dòng)轉(zhuǎn)移到海外的動(dòng)機(jī)。

哈靈頓說(shuō)：“這意味著，根據(jù)今年的綠皮書(shū)提案，GILTI 的有效稅率將是20%，而不是眾議院通過(guò)的《重建更好法案》中的15%。在討論公司稅率時(shí)提出的更高稅率的邏輯遠(yuǎn)沒(méi)有說(shuō)服力?！薄?/span>

對(duì)布魯爾來(lái)說(shuō)，綠皮書(shū)提案引發(fā)了一個(gè)更大的問(wèn)題，即它們是否有可能頒布?！斑@真的只是科幻小說(shuō)嗎？這真的有可能發(fā)生嗎？”布魯爾問(wèn)道?！坝袥](méi)有人跟[參議員]基爾斯滕·西內(nèi)馬或[參議員喬·曼欽]談過(guò)提高企業(yè)稅率？”