國別報告：幫助稅務(wù)風(fēng)險評估告別“管中窺豹”

來源：中國稅務(wù)報  2021年10月20日  作者：李韓立

10月8日，經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）召開稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）包容性框架大會，發(fā)布《關(guān)于應(yīng)對經(jīng)濟(jì)數(shù)字化稅收挑戰(zhàn)“雙支柱”方案的聲明》（以下簡稱《聲明》），形成國際稅收規(guī)則改革的基本框架?！堵暶鳌诽岬?，支柱二全球反稅基侵蝕規(guī)則適用于滿足國別報告報送門檻的跨國企業(yè)集團(tuán)。根據(jù)支柱二現(xiàn)有規(guī)則設(shè)計，除用于確定支柱二適用范圍外，國別報告還作為跨國企業(yè)集團(tuán)的現(xiàn)有信息，成為支柱二“安全港”設(shè)計的依據(jù)?！堵暶鳌分姓劦降膰鴦e報告是什么？筆者試從以下幾個方面給大家作介紹。

國別報告“長啥樣”？

國別報告機(jī)制設(shè)計的初衷，是給稅務(wù)機(jī)關(guān)提供一個全新的轉(zhuǎn)讓定價風(fēng)險評估工具，通過透視跨國企業(yè)集團(tuán)全球經(jīng)營財務(wù)數(shù)據(jù)，篩查企業(yè)在開展經(jīng)營的各稅收管轄區(qū)（以下簡稱“轄區(qū)”）內(nèi)可能存在的跨境稅收風(fēng)險。

2015年BEPS項目第13項行動計劃要求，合并集團(tuán)收入在7.5億歐元以上的跨國企業(yè)集團(tuán)報送國別報告，以向稅務(wù)機(jī)關(guān)披露跨國企業(yè)集團(tuán)所有成員實(shí)體的全球所得、稅收和業(yè)務(wù)活動的國別分布情況。

國別報告共有3張表格，表一為所得、稅收和業(yè)務(wù)活動國別分布表，跨國企業(yè)集團(tuán)需要分轄區(qū)填報非關(guān)聯(lián)方收入、關(guān)聯(lián)方收入、總計收入、稅前利潤（虧損）、已繳納企業(yè)所得稅、本年度計提的企業(yè)所得稅、注冊資本、留存收益、雇員人數(shù)、有形資產(chǎn)（除現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物之外）。通常情況下，企業(yè)需要報送加總數(shù)據(jù)，即將同一轄區(qū)內(nèi)各成員實(shí)體數(shù)據(jù)進(jìn)行簡單加總，而不是消除關(guān)聯(lián)交易影響后的合并數(shù)。表二為跨國企業(yè)集團(tuán)成員實(shí)體名單，跨國企業(yè)集團(tuán)需要填報每個轄區(qū)所有成員實(shí)體名單（包括子公司及獨(dú)立編制財務(wù)報表的常設(shè)機(jī)構(gòu)），并勾選成員實(shí)體的主要業(yè)務(wù)活動。主要業(yè)務(wù)活動包括研發(fā)、持有或管理無形資產(chǎn)，采購，生產(chǎn)制造，銷售、市場營銷或分銷，行政、管理或支持服務(wù)，向非關(guān)聯(lián)方提供勞務(wù)，集團(tuán)內(nèi)部融資，金融服務(wù)，保險，持有股份或其他權(quán)益工具，非營運(yùn)企業(yè)及其他。對于注冊成立地與稅收居民所在轄區(qū)不同的成員實(shí)體，也應(yīng)在表二中予以注明。表三為附加說明表，跨國企業(yè)集團(tuán)如在表二成員實(shí)體主要業(yè)務(wù)活動中勾選“其他”，需要在表三中說明“其他”業(yè)務(wù)活動的具體內(nèi)容。此外，跨國企業(yè)集團(tuán)還需說明其編制國別報告使用的數(shù)據(jù)來源（例如，集團(tuán)合并財務(wù)報表、成員實(shí)體單體財務(wù)報表等），以及匯率。

國別報告怎么報？

國別報告以跨國企業(yè)集團(tuán)的合并財務(wù)報表為基礎(chǔ)，合并財務(wù)報表主體為跨國企業(yè)集團(tuán)的最終控股企業(yè)（又稱“最終母公司”，以下簡稱“UPE”）。國別報告通常由UPE代表跨國企業(yè)集團(tuán)在其稅收居民轄區(qū)報送，再由UPE轄區(qū)基于轄區(qū)間信息交換協(xié)議，將國別報告交換至跨國企業(yè)集團(tuán)子公司所在轄區(qū)。若子公司所在轄區(qū)無法通過信息交換從UPE轄區(qū)取得境外跨國企業(yè)集團(tuán)的國別報告，可通過國內(nèi)立法直接向轄區(qū)內(nèi)子公司收取國別報告，該方式被稱為國別報告的“本地報送”。但國別報告“本地報送”啟動有其特定條件，主要是以下3種：一是跨國企業(yè)集團(tuán)UPE在其居民轄區(qū)沒有報送國別報告的義務(wù)；二是雖然UPE轄區(qū)與子公司所在轄區(qū)均為多邊協(xié)議簽署轄區(qū)，但雙方之間的國別報告交換關(guān)系尚未建立；三是交換出現(xiàn)了系統(tǒng)性失靈，且子公司所在轄區(qū)已將該情況告知UPE轄區(qū)。

我國發(fā)布了《國家稅務(wù)總局關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報和同期資料管理有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第42號），建立了國別報告報送機(jī)制，要求合并營業(yè)收入超過55億元且最終控股企業(yè)為中國居民企業(yè)的跨國企業(yè)集團(tuán)向我國稅務(wù)機(jī)關(guān)報送國別報告。國別報告數(shù)據(jù)的報送，通過年度企業(yè)所得稅匯算清繳關(guān)聯(lián)申報完成。

國別報告怎么換？

國別報告跨轄區(qū)信息交換有2種方式：一是基于《多邊稅收征管互助公約》，簽署《國別報告多邊主管當(dāng)局間協(xié)議》，并選擇有意向的交換伙伴。兩個協(xié)議簽署轄區(qū)如果互有交換意向，就可在匹配成功后建立交換關(guān)系，目前共有90個轄區(qū)簽署了多邊協(xié)議；二是基于雙邊稅收協(xié)定和情報交換協(xié)定，簽訂《國別報告雙邊主管當(dāng)局間協(xié)議》。美國是目前唯一僅通過雙邊方式簽署信息交換協(xié)議的轄區(qū)。

自我國2016年簽署《國別報告多邊主管當(dāng)局間協(xié)議》以來，共與79個轄區(qū)建立了雙邊交換關(guān)系。79個轄區(qū)中，有15個轄區(qū)為非互惠轄區(qū)，即這些轄區(qū)僅對外交換國別報告，但不從其他轄區(qū)收取國別報告。

國別報告怎么用？

與傳統(tǒng)的稅收數(shù)據(jù)相比，國別報告具有其獨(dú)特優(yōu)勢。較之以往局限于一國的信息，國別報告為稅務(wù)機(jī)關(guān)提供了跨國企業(yè)集團(tuán)全球運(yùn)營的信息。稅務(wù)機(jī)關(guān)可利用國別報告進(jìn)行橫向及縱向的比較，分析跨國企業(yè)集團(tuán)的全球架構(gòu)與安排，識別轉(zhuǎn)讓定價風(fēng)險。由于國別報告的報送囊括了占全球收入90%以上的跨國企業(yè)集團(tuán)，各轄區(qū)也可通過分析國別報告匯總數(shù)據(jù)，進(jìn)行稅收政策效應(yīng)分析。簡而言之，國別報告為稅務(wù)機(jī)關(guān)的風(fēng)險評估工作提供了全新的可能性，從“管中窺豹”時代躍升至一覽跨國企業(yè)集團(tuán)全球運(yùn)營全貌的時代。

但也應(yīng)注意到，根據(jù)BEPS第13項行動計劃的要求，對于國別報告數(shù)據(jù)的使用，尤其是通過信息交換取得的國別報告數(shù)據(jù)，各轄區(qū)應(yīng)嚴(yán)格監(jiān)控和管理，限制數(shù)據(jù)的知悉范圍，確保數(shù)據(jù)僅用于稅務(wù)機(jī)關(guān)高層次的轉(zhuǎn)讓定價風(fēng)險、BEPS風(fēng)險分析，以及經(jīng)濟(jì)影響分析。國別報告數(shù)據(jù)不能在未作可比性分析和功能風(fēng)險分析的情況下直接用于關(guān)聯(lián)交易定價。國別報告數(shù)據(jù)本身并不構(gòu)成轉(zhuǎn)讓定價是否合理的結(jié)論性證據(jù)，而是應(yīng)將其與主體文檔、本地文檔、關(guān)聯(lián)申報信息、外部數(shù)據(jù)庫等其他信息結(jié)合，再予以分析。稅務(wù)機(jī)關(guān)也不應(yīng)直接使用國別報告數(shù)據(jù)對納稅人作出基于全球公式化分配的轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整。

為協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)更加有效地使用國別報告，OECD開發(fā)了《國別報告有效稅收風(fēng)險評估手冊》，并推出了國別報告風(fēng)險評估評定工具，供各轄區(qū)取用。OECD還推出了國際稅法遵從保障計劃（ICAP）。ICAP是一個以自愿參與和多邊合作為基礎(chǔ)的風(fēng)險評估和保障項目，旨在通過高效、協(xié)調(diào)和透明的方式，增強(qiáng)稅企合作。ICAP通常由跨國企業(yè)集團(tuán)UPE所在轄區(qū)主導(dǎo)，跨境業(yè)務(wù)覆蓋轄區(qū)在自愿基礎(chǔ)上共同參與。稅務(wù)機(jī)關(guān)通過審閱納稅人提供的包括國別報告在內(nèi)的轉(zhuǎn)讓定價文檔、與納稅人訪談等方式，評估企業(yè)的國際稅收風(fēng)險。雖然ICAP不具有法律約束力，但參與ICAP的轄區(qū)將向跨國企業(yè)集團(tuán)出具風(fēng)險評估結(jié)論，在確認(rèn)其稅收風(fēng)險處于低水平的基礎(chǔ)上，跨國企業(yè)集團(tuán)將在后續(xù)年度獲得一定程度的稅收確定性。

（作者單位：國家稅務(wù)總局國際稅務(wù)司）