BEPS多邊公約7月生效:遏制跨國避稅的重要一步

BEPS多邊公約的生效對于快速更新我國的眾多稅收協(xié)定，為我國企業(yè)打造更加公平的稅收環(huán)境，提高跨境納稅人的稅收確定性具有重要意義。

近日，經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）發(fā)布公告，《實施稅收協(xié)定相關(guān)措施以防止稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）的多邊公約》（以下簡稱BEPS多邊公約），將于2018年7月1日起生效，這標(biāo)志著國際稅收組織不斷努力改進(jìn)雙邊稅收協(xié)定現(xiàn)有網(wǎng)絡(luò)，邁出了減少跨國企業(yè)避稅機會的重要一步。

BEPS多邊公約的主要內(nèi)容

BEPS多邊公約發(fā)布于2016年底，旨在迅速修訂雙邊稅收協(xié)定，以實施與稅收協(xié)定相關(guān)的BEPS行動建議，共有100多個國家和地區(qū)參與了談判與磋商工作。BEPS多邊公約的實質(zhì)性條款分為最低標(biāo)準(zhǔn)和可選項，締約國可以選擇最低標(biāo)準(zhǔn)中的不同選項。只有在締約國雙方意見達(dá)成一致時，協(xié)定才能被修訂，一國可以保留一些不希望被修訂的條款。這些做法保證了BEPS多邊公約的靈活性，有利于其在短時間內(nèi)獲得多個國家的簽署，也意味著BEPS多邊公約并不是為了取代雙邊稅收協(xié)定，而是為了盡快地在協(xié)定框架中落實BEPS的成果。BEPS多邊公約的具體內(nèi)容如下：

混合錯配安排。BEPS多邊公約中關(guān)于混合錯配安排主要包括三大部分。第一，對于經(jīng)濟主體的身份認(rèn)定，建議來源國應(yīng)該根據(jù)居民國的相關(guān)規(guī)定處理。如果居民國將其當(dāng)作實體，則來源國也應(yīng)將其當(dāng)作實體，否則，將其當(dāng)作透明體。這樣，可以避免出現(xiàn)企業(yè)在締約國雙方都不繳納稅收的情況。第二，對于雙重居民身份的企業(yè)實體，BEPS多邊公約建議通過相互協(xié)商的方式取代實際管理機構(gòu)原則。第三，對于消除雙重征稅，BEPS多邊公約提出三個可選方法：一是若來源國對所得不征稅，居民國的免稅法不再適用；若來源國對征稅有所限制，居民國可采用抵免法。二是若來源國允許股息在稅前扣除，居民國應(yīng)采用抵免法。三是完全用抵免法取代免稅法，即使所得中一部分為免稅收入，在計算抵免限額時也應(yīng)納入考慮范圍。

反濫用雙邊稅收協(xié)定規(guī)則。雙邊稅收協(xié)定濫用指第三國居民通過建立導(dǎo)管公司等形式，利用其他兩個國家簽訂的雙邊稅收協(xié)定來獲取一定的稅收利益。BEPS多邊公約提出了反對雙邊稅收協(xié)定濫用的兩個最低標(biāo)準(zhǔn)和四個修改建議。一個最低標(biāo)準(zhǔn)是雙邊稅收協(xié)定中應(yīng)明確加入?yún)f(xié)定的目的是消除國際雙重征稅問題而不是創(chuàng)造不征稅或少征稅的條件。另一個最低標(biāo)準(zhǔn)是BEPS多邊公約第七條提供的三種選項，包括協(xié)定中加入主要目的測試（PPT）；協(xié)定中同時采用主要目的測試和簡化的利益限制條款（LOB）；在協(xié)定中加入利益限制條款和一些反導(dǎo)管公司的具體措施。PPT和LOB是應(yīng)對協(xié)定濫用的兩個措施。PPT指如果在考慮所有相關(guān)事實和條件后，一項交易或安排的主要目的是直接或間接地獲取協(xié)定的利益，相關(guān)所得的協(xié)定條款將不適用。LOB是對締約國一方居民享受協(xié)定待遇所作出的限制，但對于雙重居民（非個人）認(rèn)定、避免雙重征稅的再調(diào)整措施和允許居民向稅務(wù)機關(guān)提出申請的條款除外。

BEPS多邊公約所提的修改建議分別是對股息預(yù)提所得稅最低持股比例和期限的限定、處置不動產(chǎn)相關(guān)股權(quán)涉及的預(yù)提所得稅減免的規(guī)定、向第三方國家常設(shè)機構(gòu)支付所涉及的預(yù)提所得稅減免的規(guī)定和防止居民國濫用稅收管轄權(quán)的條款。

常設(shè)機構(gòu)規(guī)則。BEPS多邊公約中對常設(shè)機構(gòu)的規(guī)定被列為可選項，締約國可根據(jù)自身的情況選擇適用。這一部分主要包括對代理人常設(shè)機構(gòu)范圍的修改，對常設(shè)機構(gòu)排除項的目的測試規(guī)定和反合同拆分的規(guī)定。BEPS多邊公約對非獨立代理人構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)的要求做了修改。只有經(jīng)常簽訂合同或在企業(yè)不對合同進(jìn)行實質(zhì)性修改的情況下，在合同訂立中起主導(dǎo)作用的才被認(rèn)定為常設(shè)機構(gòu)。對于之前常設(shè)機構(gòu)的排除項，即企業(yè)儲存、陳列或交付相關(guān)活動，根據(jù)BEPS多邊公約的最新規(guī)定，都要對其進(jìn)行相關(guān)測試，看其是否為輔助或準(zhǔn)備性活動。BEPS多邊公約中還加入了防止功能拆分和反合同拆分的規(guī)定。反功能拆分是為了防止外國企業(yè)將其在一國的整體業(yè)務(wù)分拆成兩個以上的業(yè)務(wù)避免構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)的行為。

強化爭議解決機制。BEPS多邊公約增加了相互協(xié)商程序的規(guī)定。如果納稅人認(rèn)為締約國對其稅務(wù)處理結(jié)果與協(xié)定條款不符，可以針對自身情況向締約國任何一方的主管當(dāng)局作出說明。主管當(dāng)局應(yīng)在納稅人第一次納稅義務(wù)發(fā)生的3年內(nèi)處理，若一方無法通過自身處理找到合適解決方法，可以通過雙方主管當(dāng)局相互協(xié)商的方法達(dá)成滿意結(jié)果。

強制仲裁條款。BEPS多邊公約對強制仲裁的程序、時間安排和成本等作了具體規(guī)定。這一部分屬于可選擇項，締約國可根據(jù)自己的情況作出選擇，只有在被涵蓋稅收協(xié)定締約雙方均選擇適用的情況下生效。

BEPS多邊公約生效的影響

BEPS多邊公約旨在解決目前雙邊稅收協(xié)定體系不能進(jìn)行有效的同步更新，無法快速采納BEPS行動計劃最新成果的問題，進(jìn)一步加強國際稅收的多邊協(xié)調(diào)。我國于2017年6月簽署該公約，積極推動國際稅收治理體系的重塑。

BEPS多邊公約的生效對于快速更新我國的眾多稅收協(xié)定，為我國企業(yè)塑造更加公平的稅收環(huán)境，提高跨境納稅人的稅收確定性，具有重要意義。眾多“一帶一路”國家對BEPS多邊公約的認(rèn)同對我國企業(yè)積極參與“一帶一路”建設(shè)，促進(jìn)我國企業(yè)“走出去”具有重要幫助。BEPS多邊公約的生效不僅涉及稅收協(xié)定的修改，其中部分內(nèi)容可能需要各國通過修改國內(nèi)法律配合，我國這方面的任務(wù)也很多，如受控外國公司有關(guān)條款的修改等。

BEPS多邊公約的生效還有利于促進(jìn)國內(nèi)企業(yè)與跨國公司的公平競爭。BEPS行動計劃中的數(shù)據(jù)顯示，大型跨國公司的稅負(fù)往往明顯低于各國的國內(nèi)企業(yè)，這不僅不利于國內(nèi)企業(yè)與跨國公司的公平競爭，而且可能擠壓國內(nèi)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展空間，對發(fā)展中國家的發(fā)展尤為不利。BEPS多邊公約生效后，跨國公司避稅途徑減少，有利于打造公平的稅收競爭環(huán)境，尤其有利于促進(jìn)國內(nèi)企業(yè)與跨國公司的公平競爭。由于大型跨國公司往往來源于發(fā)達(dá)國家，BEPS多邊公約的生效對發(fā)展中國家相關(guān)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展具有正面影響。

（2018年5月23日星期三 作者：田志偉 王鈺 作者單位：上海財經(jīng)大學(xué)公共政策與治理研究院、吉林財經(jīng)大學(xué)稅務(wù)學(xué)院）