G20提出：順應(yīng)潮流，完善國(guó)際稅收制度

編者按：2016年二十國(guó)集團(tuán)峰會(huì)將加強(qiáng)國(guó)際稅收合作作為重要議題。本期《財(cái)稅理論專刊》邀請(qǐng)系統(tǒng)內(nèi)外知名專家撰文，分析國(guó)際稅收問題和未來發(fā)展方向，探討如何推動(dòng)國(guó)際稅收合作，提出在構(gòu)建國(guó)際稅收新秩序中貢獻(xiàn)中國(guó)力量的建議。

國(guó)際稅收制度的完善歸根到底要解決的是國(guó)際稅收利益分配格局問題。在經(jīng)濟(jì)社會(huì)變得越來越復(fù)雜的情況下，劃分國(guó)際稅收利益時(shí)，再也不能簡(jiǎn)單地將國(guó)家分為發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家兩個(gè)陣營(yíng)。國(guó)際稅收合作需要國(guó)際稅收制度的重構(gòu)，但完善國(guó)際稅收制度更加務(wù)實(shí)。完善國(guó)際稅收制度需要形成包容、公平、透明的機(jī)制，需要發(fā)展中國(guó)家的廣泛參與。

隨著經(jīng)濟(jì)全球化程度的加深，國(guó)際稅收問題被越來越多的國(guó)家重視。傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)背景下的國(guó)際稅收制度已不太適應(yīng)當(dāng)今經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的需要，有必要進(jìn)一步完善。二十國(guó)集團(tuán)（G20）高度關(guān)注國(guó)際稅收議題，旨在促進(jìn)國(guó)際稅收制度的完善。國(guó)際稅收制度的完善在很大程度上是要促進(jìn)國(guó)際稅收征管合作。較為完善的國(guó)際稅收制度有利于稅收征管工作的開展。國(guó)際稅收制度的完善歸根到底要解決的是國(guó)際稅收利益分配格局問題，各國(guó)以什么樣的標(biāo)準(zhǔn)分享國(guó)際稅收利益是問題的核心。

當(dāng)今社會(huì)國(guó)際稅收利益協(xié)調(diào)問題多數(shù)是通過簽訂國(guó)際稅收協(xié)定來解決。協(xié)定范本主要有兩種：一是聯(lián)合國(guó)范本（UN范本）；二是經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織范本（OECD范本）。除此之外，美國(guó)還有自己的“美國(guó)范本”。一般認(rèn)為，UN范本強(qiáng)調(diào)發(fā)展中國(guó)家稅收利益；OECD范本更注重發(fā)達(dá)國(guó)家利益。發(fā)達(dá)國(guó)家多為資本凈輸出國(guó)，稅收主權(quán)上多強(qiáng)調(diào)居民稅收管轄權(quán)；發(fā)展中國(guó)家基本上是資本凈輸入國(guó)，更愿意接受收入來源地稅收管轄權(quán)。許多國(guó)家會(huì)同時(shí)強(qiáng)調(diào)收入來源地和居民兩種稅收管轄權(quán)，以最大限度保護(hù)本國(guó)的稅收主權(quán)，而在談判中再作適當(dāng)?shù)淖尣健鹘y(tǒng)背景下，國(guó)際稅收利益的沖突在很大程度上表現(xiàn)為發(fā)展中國(guó)家與發(fā)達(dá)國(guó)家的矛盾。

如今，經(jīng)濟(jì)社會(huì)變得越來越復(fù)雜。國(guó)際稅收利益的劃分再也不能簡(jiǎn)單地將國(guó)家分為發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家兩個(gè)陣營(yíng)。事實(shí)上，同是發(fā)達(dá)國(guó)家，稅收利益的分配同樣矛盾突出；發(fā)展中國(guó)家之間也會(huì)出現(xiàn)稅收利益問題。而且，隨著經(jīng)濟(jì)的持續(xù)增長(zhǎng)，一些發(fā)展中國(guó)家可能發(fā)展成為資本輸出國(guó)，中國(guó)就是其中一個(gè)。自2014年起，中國(guó)就成為資本凈輸出國(guó)，發(fā)展中國(guó)家同樣可能成為資本凈輸出國(guó)的可能性已經(jīng)實(shí)現(xiàn)。國(guó)際稅收利益分配因此比以往任何時(shí)候都要來得復(fù)雜。

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)具有定價(jià)權(quán)?？鐕?guó)企業(yè)的不同定價(jià)策略可能直接影響相關(guān)國(guó)家的稅收利益。蘋果公司之所以選擇在愛爾蘭多納稅，一般認(rèn)為這是以蘋果在美國(guó)少繳稅為前提的，美國(guó)的稅收利益從而受損。對(duì)于美國(guó)來說，同樣需要有一項(xiàng)措施可以讓蘋果公司給美國(guó)政府繳納更多稅款。在規(guī)則沒有改變之前，一國(guó)政府多征稅的美好愿望很難實(shí)現(xiàn)。這也表明即使是作為“世界老大”的美國(guó)，同樣有完善國(guó)際稅收制度的愿望。關(guān)于現(xiàn)有的國(guó)際稅收制度安排，相當(dāng)部分國(guó)家是不滿意的。

改革開放以來，中國(guó)國(guó)際稅收事業(yè)發(fā)生了巨大變化。一開始，所謂的國(guó)際稅收在很大程度上只是“涉外稅收”。涉外稅收收入占全國(guó)稅收總收入的比例較小，國(guó)際稅收事務(wù)較少，沒有必要在此投入較多的人力、物力和財(cái)力。隨著中國(guó)加入世界貿(mào)易組織（WTO），對(duì)外開放事業(yè)取得了突破性進(jìn)展，國(guó)際經(jīng)濟(jì)往來日益增多，國(guó)際稅收利益沖突越來越多，中國(guó)涉外稅收實(shí)現(xiàn)了向國(guó)際稅收管理的轉(zhuǎn)變。中國(guó)需要解決一系列與國(guó)家稅收利益分配有關(guān)的稅收征管難題。明明主要業(yè)務(wù)在中國(guó)發(fā)生，偏偏利潤(rùn)更多地在其他國(guó)家或地區(qū)體現(xiàn)。面對(duì)這種情形，中國(guó)的國(guó)際稅收利益如何才能得到保證？按照傳統(tǒng)做法，中國(guó)幾乎很難有所作為。這些年來，中國(guó)稅務(wù)部門創(chuàng)造性地提出了一些新的稅收利益分配原則。市場(chǎng)溢價(jià)、成本節(jié)約等因素所帶來的利潤(rùn)，理應(yīng)更多地在發(fā)展中國(guó)家進(jìn)行納稅。這些新原則在現(xiàn)實(shí)中運(yùn)用效果較好，且部分新實(shí)踐已經(jīng)寫入聯(lián)合國(guó)的《轉(zhuǎn)讓定價(jià)手冊(cè)》中，讓更多的類似國(guó)家在爭(zhēng)奪稅收利益時(shí)有了更接地氣的依據(jù)。完善國(guó)際稅收制度肯定需要對(duì)此作出回應(yīng)。

數(shù)字經(jīng)濟(jì)的興起，讓傳統(tǒng)的依靠物流檢測(cè)來衡量稅源流動(dòng)的做法失效。在某些國(guó)家來無影去無蹤的數(shù)字經(jīng)濟(jì)交易，意味著這些國(guó)家的稅收利益依照傳統(tǒng)做法根本得不到保證。從理論上看，無論什么樣的業(yè)務(wù)，現(xiàn)金流總是要發(fā)生的。抓住牛鼻子，稅源尋找工作是可能有進(jìn)展的。數(shù)字經(jīng)濟(jì)與服務(wù)貿(mào)易的稅收征管比傳統(tǒng)國(guó)際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易活動(dòng)更需要各國(guó)稅務(wù)當(dāng)局之間的合作。國(guó)際上已有《多邊稅收征管互助公約》，但許多具體事務(wù)的落實(shí)并不那么容易。有效的國(guó)際稅收征管需要情報(bào)交換，需要稅收征管事務(wù)的更多合作，但如何才能形成有約束力的制度，還需要進(jìn)一步努力。

從根本上說，國(guó)際稅收合作需要國(guó)際稅收制度的重構(gòu)，但完善國(guó)際稅收制度更加務(wù)實(shí)。無論什么樣的國(guó)際稅收制度只能是在現(xiàn)有的國(guó)際秩序的基礎(chǔ)之上進(jìn)行。三十年戰(zhàn)爭(zhēng)之后所形成的威斯特伐利亞體系并沒有改變，民族國(guó)家仍然是主流國(guó)家形態(tài)。這就決定了相當(dāng)多的國(guó)際稅收問題還只能在原有的制度框架內(nèi)尋找解決方案。但這里也留下了制度創(chuàng)新的空間，畢竟無論是發(fā)展中國(guó)家還是發(fā)達(dá)國(guó)家，對(duì)現(xiàn)行國(guó)際稅收制度都有不滿之處。完善國(guó)際稅收制度需要形成包容、公平、透明的機(jī)制，需要發(fā)展中國(guó)家的廣泛參與。中國(guó)的國(guó)際稅收管理經(jīng)驗(yàn)還不夠豐富，國(guó)際稅收管理所需的專業(yè)化人才儲(chǔ)備還需要進(jìn)一步加強(qiáng)，物力財(cái)力的投入也需要進(jìn)一步增加，表達(dá)中國(guó)自身在國(guó)際稅收制度的完善中的利益不僅僅要基于發(fā)展中經(jīng)濟(jì)的國(guó)情，還應(yīng)有助于中國(guó)企業(yè)“走出去”。稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移（BEPS）行動(dòng)計(jì)劃的落實(shí)還有待各國(guó)之間的精誠(chéng)合作。

（日期：2016年9月7日  作者：楊志勇）